淺析作業成本法在農業裝備制造企業中的應用

章新林

摘 要 近年來，管理會計工具逐漸在生產制造企業得到推廣和應用，作業成本法作為具體的一項管理會計工具，在成本管理領域越來越得到大家的一致認可。本文主要研究在客戶差異化需求較高、行業競爭激烈的農業裝備制造企業中，如何面對產品的需求彈性較大、價格敏感度高的農機產品，分析傳統的成本核算方法如何扭曲真實的成本，造成產品成本數據嚴重失真，進而不利于經營決策，提出解決對策，提出應用作業成本法的管理方法，強化成本控制，增強經營管理能力。

關鍵詞 作業成本法 農業裝備制造企業 應用

作業成本法是管理會計的重要內容之一，一般適用于作業步驟類型較多、工藝環節多且較復雜，在同一生產線上生產多種產品，企業的規模較大且要求對產品數據很高等。它有效地解決了傳統成本法下間接成本分配不準確的問題。近幾年來，大中型企業都將作業成本法應用到企業的成本控制中，而財政部發布的《管理會計應用指引第304號——作業成本法》也為企業開展全面預算管理提供了必要的環境。農業裝備制造企業具有作業類型較多、作業鏈較長、產品品種多、規模較大等特點，因此分析農業裝備制造企業的作業成本法的應用，推進作業基礎預算，提高作業、流程、作業鏈管理的能力具有非常重要的現實意義。

一、當前農業裝備制造企業運用傳統成本法核算存在的缺陷以及在成本管控中存在的問題

我國農業裝備制造行業目前正處于產能過剩、市場競爭激烈的時期，因此企業要想得到更長遠的發展，必須加快轉型升級的步伐。而傳統的農業裝備制造企業的成本管理模式、成本核算方法已經不能滿足新形勢下企業發展的需要，傳統成本的核算方法嚴重扭曲了成本的真實性，制造費用分攤嚴重不合理，不利于企業經營決策。長期以來，農業裝備制造企業對成本的管控停留在產品的材料成本上，要求技術、工藝、采購等部門在降低原材料成本上投入大量的人力和物力，成本管理觀念比較落后，成本數據采集缺乏系統性，很難從全價值鏈上分析產品成本。但在新形勢下，生產先進、高端的農業裝備，技術、人力資源等的軟投入成本將遠遠超出原材料等的硬件投入成本，因此單純地從如何節約、降低成本上進行成本管理，實現企業經濟效益的增長，很難達到理想的效果。所以，必須從成本管控方式上著手，摸索使產品成本數據更加精準，建立符合企業自身情況的成本管控體系。

二、作業成本法在農業裝備制造企業中的適應性

首先，農業裝備制造業的特殊性決定了可以實施作業成本法。主要表現在：與農作物的季節性聯系比較緊密，導致客戶對產品的需求不一樣，根據不同地區、不同農藝等特點，對產品的需求個性差異化特別明顯。產品的多樣化，適合企業實施作業成本法。

其次，農業裝備制造企業的間接生產制造費用大，需要準確地在各產品之間進行分攤，決定了可以實施作業成本法。農業裝備制造企業的生產工藝流程，一條生產線上有多種產品共線生產，同一個作業成本池中有多種半成品零部件共存。例如，涂裝車間的噴涂作業，多種零件半成品在同一條生產線上作業，需要共同分攤涂裝車間的相關費用，為了準確區分，應運用作業成本法，同時這樣處理有利于控制和分攤間接費用，對于成本控制非常重要。

再次，現代農業裝備制造企業的信息化基礎資源為實施作業成本法提供了很好的支持。運用作業成本法，需要一個很好的數據統計和分配系統來支持，如果使用手工方式處理這些數據是非常困難的，也容易出錯，對于規模大的企業，在短時間內也是無法完成的。大部分企業都實施了會計電算化，再加上ERP系統實施，與財務系統無縫對接，為實施作業成本法提供了有力的保障。

三、作業成本法在農業裝備制造企業中的具體應用舉例

某公司是一家農業裝備制造企業，主要生產X收獲機、Y收獲機、Z收獲機這3種農機產品，都在總裝車間的同一條總裝生產線生產。該車間主要從事原材料接收、總成組裝、質量檢驗3項工作。經過分析，其對應的成本動因分別為人工工時、機器工時和檢驗次數。公司2018年的相關成本數據資料如表1所示。

根據作業成本法的兩步制核算程序，首先依據“作業消耗資源”的原理，將資源成本根據資源動因分配到作業成本庫。該車間的作業人員的熟練程度、等級和工資均無差別，因此，可以根據人工工時的百分比作為資源成本動因來分配資源耗費，如表2所示。

根據表2計算可以確定，3項作業的作業成本分別為800萬元、2800萬元、400萬元。

其次，根據“產出消耗作業”的原理，將作業成本通過作業動因分配到具體的產品成本對象中。

第一步，統計各個作業動因的作業量，如表3所示。

第二步，基于作業成本動因確定各作業成本庫的成本分配率并分配成本，根據表1和表3的數據，計算出3項作業的分配率為25元/小時、1.12萬元/小時、0.125萬元/次，從而可以計算出3種收獲機的作業成本分配額，結果如表4所示。

第三步，匯總各產品計算出的作業成本分配額，就可以得出應分配到3種收獲機的制造費用分別為1900.25萬元、1327.25萬元和772.50萬元，如表5所示。

第四步，計算各收獲機的產品成本，如表（表6）所示。

以上是通過對農業裝備制造企業總裝車間的多產品成本計算運用作業成本法計算的一個范例。該方法也可以用來核算其他車間的半成品自制件的成本，只要該半成品自制件工藝復雜，能夠準確區分資源成本動因和統計出作業動因的作業量，就可以準確分攤該車間的制造費用。

四、在農業裝備制造企業應用作業成本法的建議

（一）運用作業成本法應建立在“作業觀念”的基礎上

企業應成立由銷售、技術、工藝、生產、信息、財務等部門的相關人員構成的跨部門的項目設計和實施小組，負責作業成本法核算系統的開發設計與組織實施工作。企業應能夠清晰地識別作業、作業鏈、資源動因和成本動因，建立相應的成本中心，為資源費用以及作業成本的追溯或分配提供合理的依據，從而真實地反映產品的成本。

（二）運用作業成本法的企業應配備相應的軟硬件資源

應該擁有先進的計算機及網絡技術，配備完善的ERP信息化系統、專業的技術人才，準確提供各項資源、作業、成本動因等作業基礎管理方面的信息。這就要求配備高素質的成本管理人員，平時應加大對成本管理人員的培訓力度，重點強調財務業務一體化的理念，學習一些新技術、新觀念和新的業績衡量方法。成本會計人員要經常深入車間現場，參與實踐，發現影響成本核算準確性的一些問題，增強他們的成本管控意識。

（三）運用作業成本法的企業應在統一領導下全員參與

企業的最高領導層需要參與支持作業成本法的實施，缺乏管理層的承諾和參與，會使任何有意義的活動大打折扣，達不到預期的效果。企業應當使公司的流程標準化、制度化，重視作業數量基礎定額數據，改變從領導到管理人員到車間數據統計人員的固有思維，提高對作業定額重要性的認識，從而對作業的數量進行統計與分析，獲得可實現的定額數據，定期不定期地組織專題會，解決運用過程中出現的問題以及需要協調解決的資源。只有這樣，才能使作業成本法真正發揮作用，為企業的經營決策提供更準確的數據。

（作者單位為中聯重機股份有限公司）

參考文獻

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