基于財(cái)務(wù)舞弊視角分析銀廣夏事件

孫萌　王霜　龍嬌

摘要：銀廣夏事件是我國(guó)資本市場(chǎng)上最廣為人知的造假事件。“銀廣夏陷阱”事件給我國(guó)的資本市場(chǎng)敲響了一記警鐘，會(huì)計(jì)舞弊行為因?yàn)槠鋸V泛的影響性和嚴(yán)重的危害性而越來越受到大眾的關(guān)注。這也給會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，獨(dú)立性，公正性提出了新的挑戰(zhàn)。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)舞弊;銀廣夏事件;報(bào)表作假

引言：

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)務(wù)舞弊已經(jīng)成為全球性的焦點(diǎn)問題。我國(guó)的上市公司的財(cái)務(wù)欺詐事件一直不斷發(fā)生，自從上世紀(jì)90年代直到目前，上市公司的財(cái)務(wù)舞弊事件此起彼伏。此種情況下，審計(jì)中對(duì)舞弊就需要愈加關(guān)注，而從理論上探討財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮更是至關(guān)重要。

銀廣夏事件是我國(guó)資本市場(chǎng)上最廣為人知的造假事件

2001年8月，《財(cái)經(jīng)》雜志發(fā)表《銀廣夏陷阱》一文，銀廣夏虛構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表事件被曝光，在股票市場(chǎng)掀起了軒然大波。銀廣夏方面實(shí)行緊急停牌，復(fù)牌后連續(xù)出現(xiàn)15個(gè)跌停板，價(jià)位跌落到每股6.35元，流通市值減少到17.8億元，將近68億元的流通市值消失。6萬(wàn)股民深陷水深火熱之中。許多金融機(jī)構(gòu)被拖累：中國(guó)經(jīng)濟(jì)開發(fā)信托公司深陷泥潭，大量持有銀廣夏股票的大成基金、景宏基金、景?；鸬仍馐苤貏?chuàng)。深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?yàn)殂y廣夏虛假財(cái)務(wù)報(bào)表簽署無(wú)保留意見而付出了昂貴的代價(jià)。

庭審記錄揭穿事件真相：天津廣夏董事長(zhǎng)董博受銀廣夏財(cái)務(wù)總監(jiān)丁功民指使虛增利潤(rùn)，從1999年到2001年初，先是虛構(gòu)原材料提供方購(gòu)入原材料，偽造銷售發(fā)票、銀行進(jìn)賬單等票據(jù)，并指使職工偽造了產(chǎn)品生產(chǎn)記錄;進(jìn)而偽造出口銷售合同同、出口報(bào)關(guān)單等產(chǎn)品售出記錄;后又為完善造假程序，通過虛報(bào)銷售收入從國(guó)稅局領(lǐng)購(gòu)增值稅專用發(fā)票500份，指使職員虛開增值稅專用發(fā)票290份后以銷售貨款沒有全部回籠為由逃過了國(guó)稅局的審查。2001年5月，又向上海金爾頓投資公司借款1.5億元，以銷售回款的名義作為利潤(rùn)上交銀廣夏公司。據(jù)董博當(dāng)庭供述，財(cái)務(wù)造假中需要的部分單據(jù)和銀行工作都是其電腦制作而成的。至此，銀廣夏事件是企業(yè)借助會(huì)計(jì)舞弊，謀取經(jīng)濟(jì)、社會(huì)不正當(dāng)利益的故意犯罪行為。

在銀廣夏事件中有三類負(fù)責(zé)人負(fù)有不可推卸的責(zé)任：

（1）銀廣夏事件的當(dāng)事人，首先是直接當(dāng)事人和知情人，都應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，包括法律責(zé)任;

（2）對(duì)銀廣夏的財(cái)務(wù)報(bào)告給予審計(jì)的中介機(jī)構(gòu)及相關(guān)的責(zé)任人員，因?yàn)樗麄儐适Я嘶镜穆殬I(yè)道德，為上市公司制造發(fā)布虛假信息提供了方便，沒有把好第一道關(guān)。光靠證監(jiān)會(huì)來維護(hù)市場(chǎng)秩序是絕對(duì)不夠的;

（3）與銀廣夏相勾結(jié)的大投資者、莊家。他們兩三年來一直在操縱這家公司，使其很快成為上市公司10強(qiáng)企業(yè)，造謠惑眾 。

通過分析，在整個(gè)案件中的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過失之處如下。

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制銀廣夏合并報(bào)表時(shí)，未抵消與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易，也未按股權(quán)協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤(rùn)。這違反了《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第5號(hào)——合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》。相關(guān)證據(jù)是銀廣夏的各種原始報(bào)表及原始憑證，中天勤編制的合并報(bào)表和審計(jì)報(bào)告。從這些資料的內(nèi)容，可以發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)巨額資產(chǎn)和利潤(rùn)的事實(shí)。而作為專業(yè)的會(huì)計(jì)人員竟然沒有發(fā)現(xiàn)這一重大事實(shí)。

2. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能有效執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序，明知銀廣夏公司及天津廣夏公司的財(cái)會(huì)報(bào)告可能虛假，卻未實(shí)施有效的詢證、認(rèn)證及核查程序，而委托天津廣夏公司代替審計(jì)人員向銀行、海關(guān)等單位進(jìn)行詢證。如對(duì)于無(wú)法執(zhí)行函證程序的應(yīng)收賬款，審計(jì)人員在運(yùn)用替代程序時(shí)，未取得海關(guān)報(bào)關(guān)單、運(yùn)單、提單等外部證據(jù)，僅根據(jù)公司內(nèi)部證據(jù)便確認(rèn)公司應(yīng)收賬款，這顯然是違反獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的。實(shí)施函證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發(fā)以及回函保持控制，這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一項(xiàng)基本常識(shí)。作為一個(gè)專業(yè)的審計(jì)人員如果連這種最基本的審計(jì)常識(shí)都不遵循。

3. 對(duì)于不符合國(guó)家稅法規(guī)定的異常增值稅及所得稅政策披露情況，審計(jì)人員沒有予以應(yīng)有關(guān)注。在收集了真假兩種海關(guān)報(bào)關(guān)單后未予以必要關(guān)注; 對(duì)于境外銷售合同的行文不符合一般商業(yè)慣例的情況，未能予以關(guān)注;未收集或嚴(yán)格審查重要的法律文件;未關(guān)注重大不良資產(chǎn);存在以預(yù)審代替年審，未貫徹三級(jí)復(fù)核制度等重大審計(jì)程序缺陷，只進(jìn)行了兩級(jí)復(fù)核，卻仍為銀廣夏公司出具了1999、2002年度―無(wú)保留意見‖的審計(jì)報(bào)告。這違反了多項(xiàng)準(zhǔn)則的相關(guān)條款。在這些情形下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要加以合理適當(dāng)?shù)年P(guān)注或注意，便可發(fā)現(xiàn)各種原始憑證或文件存在不真實(shí)之處，但卻沒有盡到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

編制銀廣夏合并報(bào)表時(shí)，未能抵銷與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易，也未按股權(quán)協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤(rùn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能有效執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能有效執(zhí)行分析性測(cè)試程序。審計(jì)人員普遍缺乏外貿(mào)業(yè)務(wù)知識(shí)，不具備專業(yè)勝任能力。對(duì)于不符合國(guó)家稅法規(guī)定的異常增值稅及所得稅政策披露情況，審計(jì)人員沒有予以應(yīng)有關(guān)注。導(dǎo)致管理舞弊審計(jì)失敗的其中一個(gè)重要原因是管理舞弊審計(jì)方法的不完善。因此，我認(rèn)為應(yīng)從以下兩個(gè)方面對(duì)管理舞弊審計(jì)方法進(jìn)行改善。

（一）審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)質(zhì)疑

專業(yè)質(zhì)疑態(tài)度是指審計(jì)人員以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取證據(jù)的有效性，并對(duì)相互矛盾的證據(jù)， 以及引起對(duì)文件記錄或責(zé)任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。審計(jì)人員無(wú)論在審計(jì)計(jì)劃階段還是實(shí)施階段，都必須保持必要的職業(yè)質(zhì)疑。所以，審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎。在銀廣夏事件中，審計(jì)人員缺乏質(zhì)疑的態(tài)度。銀廣夏合并報(bào)表時(shí)，未能抵銷與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易，也未按股權(quán)協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤(rùn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能有效執(zhí)行應(yīng)收賬款函證程序。以上種種情況的出現(xiàn)，導(dǎo)致了銀廣夏管理舞弊的發(fā)生。

（二）充分利用分析性復(fù)合程序

分析性復(fù)合程序是通過研究不同數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從行業(yè)、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)和前景等多角度分析和研究比較被審計(jì)單位財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、重要的比率或趨勢(shì)，發(fā)現(xiàn)異常變動(dòng)和意外波動(dòng)，以便找出存在較高錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。本文通過對(duì)銀廣夏三年數(shù)據(jù)的計(jì)算對(duì)比，從而發(fā)現(xiàn)銀廣夏虛增利潤(rùn)的真相。

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