新金融工具準則對P保險公司財務信息的影響

徐希希 丁斗強

摘 要：在我國企業會計準則與國際財務報告準則趨同的大背景下，修訂了新金融工具準則。新金融工具的修訂不僅能夠有效的規范金融工具的會計處理，但同時也對企業的財務信息等方面產生了一定的影響。本文具體分析了新金融工具準備的變化，通過結合案例具體分析這些變化會給金融企業的財務信息和管理的影響，以及對金融企業的財務狀況的發展提出相應的措施及建議。

關鍵詞：新金融工具準則；金融企業；財務影響

2017年3月31日，財政部修訂發布了《企業會計準則第22號——金融工具確認與計量》、《企業會計準則第23號——金融資產轉移》、《企業會計準則第 24 號——套期會計》，并于 5 月 2 日修訂發布了《企業會計準則第 37 號——金融工具列報》（以下統稱為“新金融工具準則”）。此次金融工具準則的修訂是我國企業會計準則與國際財務報告準則趨同的重要內容。按照財政部的要求，新金融工具準則采用不同類型企業分階段實施的方法：自2018年1月1日起在境內外同時上市的企業，以及在境外上市并采用國際財務報告準則或企業會計準則編制財務報告的企業施行（即A+H股或H股上市企業）；自2019年1月1日起在其他境內上市企業施行；自2021年1月1日起在執行企業會計準則的非上市企業施行。

一、新金融工具準則主要變化

（1）金融資產分類由現行“四分類”改為“三分類”

現行金融工具確認和計量準則按照持有金融資產的意圖和目的將金融資產分為四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產。從實踐效果來看存在一定的人為主觀性，且分類較為復雜，易于被人為操縱，一定程度上影響了企業的會計信息質量。為了降低金融工具被人為操縱的主觀可能性，新金融工具準則引入企業管理金融資產的“業務模式”和“金融資產合同現金流量特征”等客觀依據，將金融資產改為“三分類”：以攤余成本計量的金融資產（AC）、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產（FVTOCI）、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（FVTPL）。新準則對金融資產的分類更加清晰，減小了會計調節的空間，提高了分類的客觀性和會計處理的一致性，從而更加及時和真實地反映企業的金融資產分布情況。

（2）金融資產減值會計由“已發生損失法”改為“預期損失法”

現行金融工具確認和計量準則對于金融資產減值的會計處理采用的是“已發生損失法”，即只有在客觀證據表明金融資產已經發生損失時，才對相關金融資產計提減值準備。新修訂的金融工具確認和計量準則將金融資產減值會計處理由“已發生損失法”修改為“預期損失法”，要求考慮金融資產未來預期信用損失情況，從而更加及時、足額地計提金融資產減值準備，便于揭示和防控金融資產信用風險。

（3）套期會計更加如實地反映企業的風險管理活動

現行的套期會計準則對套期會計規定了嚴格的適用條件，導致實務中企業開展的大量套期業務無法通過套期會計在財務報表中予以反映。新修訂的套期會計準則更加強調套期會計與企業風險管理活動的有機結合，在拓寬套期工具和被套期項目的范圍、以定性的套期有效性要求取代現行準則的定量要求、允許通過調整套期工具和被套期項目的數量實現套期關系的“再平衡”等方面實現諸多突破，從而有助于套期會計更好地反映企業的風險管理活動。

二、新金融工具準則對P保險公司的財務信息影響

P保險公司，于1988年誕生于深圳蛇口。在2004年在香港整體上市，并在2007年在上海證券交易所掛牌上市。P保險公司作為一家大型的金融企業其資產的主要來源是金融資產，在未實施新準則金融工具前，近三年來公司的金融資產占公司的總資產的70%左右，并截止至2017年年底，交易性金融資產占總資產2.18%，貸款以及應收款投資占總資產38.63%，可供出售金融資產占總資產11.94%，持有至到期投資占總資產19.16%。這些金融資產的比重如此之高，對公司的重要程度也就不言而喻了。所以不難想象，金融工具準則發生的變化也將會P保險公司的財務信息方面的變化，主要是對金融資產的計量后續處理以及報表披露等方面的影響。

（1）對資產負債表的影響

對資產負債表而言，首先主要受到的影響是由于金融資產分類由現行“四分類”改為“三分類”，這就將會引起相關科目的賬戶的變化，以及金額的列示。在舊金融工具準則對金融資產類別進行判斷的依據是“持有金融工具的意圖”，新金融工具準則的判斷依據是“交易模式和合同現金流量”，增加了分類判定的客觀性，削弱了實務層面的主觀隨意性。

在舊金融工具準則下的交易性金融資產，按照新準則可分類為“以公允價值計量且其變動計入當期損益”。核算方式與現行準則相同，對資產負債表的影響較小。在2017年末，債權類和權益類的可供出售金融資產分別占資產總額的3.4%、8.52%，由于債權類的可供出售金融資產占比較低，且其核算方式與現行準則相同，因此P保險公司按新準則計入FVTOCI（債權）后，對資產負債表的影響并不大。舊準則下的持有至到期投資絕大部分是中長期債券，能夠通過合同現金流測試，可分類為新準則的“攤余成本”計量，利息收入、預期損失、匯兌損益計入損益，與現行準則的處理方法相同，因此該項對資產負債表的影響并不大。

在新金融工具準則下的發放貸款和墊款中，普通貸款可以通過合同現金流測試，以“攤余成本”計量，后續處理不變。部分貸款可能由于提前償付權、可變利率等條款導致不能通過合同現金流測試，需要重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益。此項因分類和后續的公允價值的估計也會給資產負債表帶來影響。

舊金融工具準則下的“應收款項類投資”包括的項目相對復雜，應收款項類投資在P保險公司的總資產中占比較大的，。部分合同需重新進行產品設計，部分合同可能因收益不固定而不能通過合同現金流測試，需重分類為“以公允價值計量且其變動計入當期損益”。P保險公司是存在一些已經逾期而未計提減值的貸款及墊款的款項的，給公司帶來了一定的信用風險，也會影響其后續價值的評估，從而影響資產負債表余額的反映。

（2）對利潤表的影響

對利潤表而言，新金融工具準則給公司帶來的影響主要是公允價值變動損益、投資收益以及資產減值損失方面的影響，從而導致對凈利潤的影響。

在新金融工具準則中，對于FVTOCI（權益）處置時公允價值變動不再計入當期損益，對公司而言可能少了一項調節利潤的重要工具。FVTOCI（權益）分類的主要來源是原可供出售金融資產的權益工具，而從對可供出售金融資產相關信息的分析中也可以看出，由于公允價值變動計入其他綜合收益的金額在2017年年末也達到748.52億元，如果在原準則下進行處置，那么可能會使公司的凈利潤提升。但新準則下，由于處置FVTOCI（權益）時公允價值變動不再計入當期損益，如果公司處置該類資料，那么可能會使得投資收益的科目金額減少，從而使得公司的凈利潤的減少。

新準則下，需計提減值準備的金融資產基數變大，計提范圍包括其它面臨信用風險的金融工具，如貸款承諾、財務擔保合同，且引入了預期信用損失模型，因而會導致資產減值損失的增加。在P保險公司中，原占資產總額總額較大的發放貸款及墊款，在新準則下該類金融資產很有可能劃分為以攤余成本計量的金融資產，處于新準則需要考慮計提減值損失的范圍內，并且公司也需要對已逾期但未減值的部分金融資產計提資產減值準備，從而導致資產減值損失增加，影響當期的會計利潤。

三、P保險公司應對新金融工具準變化的措施建議

第一，P保險公司需要更全面的考慮資產配置的影響因素；在債權投資方面，由于“業務模式”和“合同現金流”測試是決定其資產分類的基本準則，這使得投資項目的具體形式將直接影響其會計分類，并最終影響財務報表。權益投資方面，公允價值變動是計入“當期損益”還是計入“其他綜合收益”將是完全不同的結果，是更看重財務數據還是實際投資收益，這不僅是將權益投資在兩種會計分類中選擇哪一個的問題，更要在全盤考慮公司盈利、風險、資本等多個方面的基礎上，建立更適合公司發展的大類資產配置策略。

第二，強化人才隊伍組建和系統建立；新金融工具準則對金融資產的劃分，從“業務形式”及“合同現金流”層面著手，這需要會計人員全面掌握投資活動的狀態。而資產減值模型的建立與使用，要求具備相關的數學、統計以及IT方面的理論。此外，由于P保險公司不僅涉及到壽險也還設計到銀行業，因此對P保險公司而言需要更精確的估值系統以支持新金融工具準則的實施，另外多方面專長的復合型人員也就顯得尤為重要。所以，公司需要加速對會計信息系統的建設以及加強人員的專業知識的培訓。

第三，P保險公司可以從風險層面強化內部控制機制的建設；對P保險公司而言，強化風險管理是促進銀行規范經營、提高核心競爭力的關鍵所在。一方面，P保險公司可以建立和完善風險管理機制；應從風險的識別與分析入手，完善金融資產信用風險的數據倉庫儲備，加強信息收集、數據處理和決策支持等系統建設，形成一個風險預警、識別、評估及分析報告的整體機制，可以及早發現和處置風險。另一方面，建立與新準則相適應的內部控制機制。P保險公司應從整體業務層面，對現有業務模式、合同條款及風險參數進行重新梳理，建立起與新準則相符合的金融工具分類判斷標準、合同管理和商業模式以及滿足監管和內部風險計量的業務流程。

四、總結

新金融工具準則的出臺，是在我國資本市場不斷發展的背景下，為了更好推動國家經濟轉型，結合當前我國經濟的新特點而進行的財稅體制改革的內容之一。新金融工具準則的修訂，也意味著企業面臨著更多的挑戰尤其是金融企業，企業的財務信息以及財務管理等多方面均需要做出調整。因此，金融企業要緊緊圍繞新準則不斷完善財務管理，切實發揮金融在服務實體經濟方面的重要功能，與國家金融工作的總體方針政策保持一致。

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作者簡介：徐希希（出生年份1993.06—），性別：女，民族：漢，籍貫：江西省九江市，學歷：碩士研究生，單位：華東交通大學，研究方向：財務管理。

丁斗強（出生年份1990.12—），性別：男，民族：漢，籍貫：江西省南昌市，學歷：學士學位，單位：江西瀛洪仁律師事務所，研究方向：貿易經濟。