上市公司貨幣資金審計失敗分析

熊小軍

貨幣資金是企業資產的重要組成部分，也是流動性最強的資產，對于投資者來說是重點關注的報表項目之一，但近年來上市公司與貨幣資金有關的財務舞弊現象層出不窮。本文結合若干與上市公司貨幣資金審計失敗的案例，探討貨幣資金審計失敗背后的原因及應對措施。

貨幣資金一直以來被審計人員視為是最不容易出現財務舞弊的項目，也是比較容易審查核實的會計科目。在剛結束的2018年度上市公司審計工作中，多個上市公司爆發與貨幣資金有關的財務舞弊案且金額巨大，如某上市公司爆出與貨幣資金有關的會計差錯金額達299.44億元，從而引起其股價連續多日跌停，給投資者帶來巨大損失，導致的后果極為嚴重，社會影響極其惡劣。

一、貨幣資金審計失敗原因分析

貨幣資金作為資產負債表的重要組成部分，應是注冊會計師審計時重點關注的審計項目，但在審計過程中未按注冊會計師執業準則執業、不遵循中國注冊會計師職業道德守則，則容易導致審計失敗。

（一）注冊會計師在審計過程中未保持足夠的職業謹慎

1.對上市公司提供的財務資料未保持應有的職業懷疑態度。

近年來，多家上市公司暴露與貨幣資金有關的舞弊案中，存在嚴重的銀行存款造假行為。而注冊會計師在執業過程中未保持足夠警覺，存在嚴重失職行為，主要存在的問題有：輕信上市公司直接提供的銀行對賬單，未對其全部開戶銀行賬戶進行審計，未關注銀行存款是否存在權利受限情形，未對銀行存款的真實性和完整性進行審查核實等。

2.對同時高存款、高貸款的情形未給予合理關注。

某上市公司2016-2018年與貨幣資金有關的財務數據如下表（單位億元）：

該上市公司每年的存款利息收入遠低于同期支付的融資利息，存在明顯的不合理之處，同時該公司還存在到期債券無法及時償付的現象，注冊會計師在2016年度及2017年度的審計報告中對于此項明顯不符合邏輯的現象未能保持足夠的謹慎和合理關注，未能及時識別其存在的審計風險。

（二）審計工作流于形式易導致重大審計風險隱患

貨幣資金項目一直被注冊會計師認為容易審計且不易舞弊的項目，常常是由審計工作經驗較少且缺乏足夠職業判斷能力的人員負責審計，在審計過程中又忽視指導、監督和檢查工作，導致審計只是走程序，流于形式，不能識別和發現貨幣資金中存在的重大審計風險隱患。常見表現形式有：現金監盤程序設計不合理，銀行存款函證程序執行不到位，沒有實施必要的替代審計程序等。

（三）會計事務所長期負責同一公司審計獨立性容易受影響

近期某上市公司暴露的299億銀行存款的審計舞弊案中，從該公司上市起，期間長達19年一直由同一家會計事務所負責審計工作，且審計費用支出也逐年大幅上升，會計事務所獲得的報酬從最初的30萬元起，到2018年上漲至640萬元。

從注冊會計師職業道德規范的角度來說，會計事務所長期負責同一家上市公司審計，且收取高額審計費用，注冊會計師在審計過程很難保持足夠的獨立、客觀和公正性。

二、貨幣資金審計失敗防范措施

鑒于貨幣資金審計失敗可能導致嚴重審計后果，直接影響到持續經營問題，注冊會計師在審計過程中應重視貨幣資金的審計監督，加強注冊會計師的職業道德規范要求，政策上對上市公司審計應實行雙重輪換制。

（一）重視與貨幣資金有關的內部控制測試

貨幣資金審計是上市公司審計中重要的一環，通過對與被審計單位貨幣資金關鍵流程的“望、聞、問、切”，加強對其進行內部控制測試管理，關注其對于重大貨幣資金使用的合規性和合理性，注冊會計師可以從中找出疑點，避免重大審計風險。

（二）注冊會計師在審計執業中應勤勉盡職

目前暴露的貨幣資金審計失敗案例中，很多是因為注冊會計師在執業過程中對貨幣資金項目未保持足夠的重視所導致。隨著經濟業務的日益復雜，注冊會計師應及時更新自身的業務知識，提升自己的執業能力，重視貨幣資金審計工作的重要性，在執業過程中應保持合理的職業懷疑態度，把控好貨幣資金審計的每一個環節，避免出現重大審計隱患。

（三）上市公司審計應實行雙重輪換制

同一會計事務所和注冊會計師長期負責一家上市公司的審計，很容易影響其獨立性和客觀性，目前按我國注冊會計師職業道德規范的要求：會計師事務所應定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師，但對會計事務所的服務上市公司的期限沒有明確規定。可以參照財政部和國資委對中央企業和金融企業審計實行雙重輪換制，即原則上會計事務所和注冊會計師服務同一企業不超過5年的規定，避免出現注冊會計師職業道德受損害的情形。

綜上所述，貨幣資金作為上市公司流動性最強的資產，是生產經營中必不可少的“血液”。一旦出現貨幣資金舞弊問題，容易對上市公司的持續經營問題產生重大影響，產生重大的審計失敗后果，應加強貨幣資金審計的監督與管理。（作者單位：江西外語外貿職業學院）