棚改不動產增值稅問題分析及應對策略

馬建軍

摘要：棚戶區改造作為一項惠民工程，所改造的房產在分配時是否繳納銷售不動產增值稅，稅企之間存在分歧。文章從交易實質、產權缺陷等角度，結合現有政策對該問題進行了分析，從完善政策、組織再造等角度提出了解決辦法，以期避免該類問題的發生。

關鍵詞：棚戶區改造;不動產;增值稅

一、棚戶區改造背景及模式

（一）棚戶區改造背景

上世紀50年代到80年代，國有工礦企業陸續在集中連片偏遠礦區建設了結構簡易、密度大、功能配備及基礎設施簡陋的房屋，以解決廣大職工住房難問題。隨著90年代計劃經濟轉型，企業經營改制，及房改政策的實施，企業不再對計劃經濟時期的房屋進行維修、改造，逐步形成了棚戶區。但隨著經濟發展，在棚戶區居住的職工生活水平卻沒有根本改善，加上棚戶區長期失修已破爛不堪，存在嚴重的安全隱患，為幫助解決低收入家庭住房困難，共享改革發展成果，國務院決定對國有工礦棚戶區進行改造。

（二）棚戶區改造意義

1.棚戶區改造是改善民生的重大舉措。城市和國有工礦棚戶區居民中低收入家庭比例高，特別是下崗失業、退休職工比較集中，群眾要求改造的呼聲強烈。實施棚戶區改造，有利于加快解決中低收入群眾的住房困難，提高生活質量，改善生活環境，共享改革發展成果。

2.棚戶區改造是完善城市功能的客觀要求。實施棚戶區改造，完善配套市政設施和公共服務設施，有利于改善城市環境，集約利用土地，推進城鎮化健康發展。

3.棚戶區改造是促進經濟社會協調發展的有效途徑。實施棚戶區改造，既可以帶動社會投資，促進居民消費，擴大社會就業，又可以發展社區公共服務，加強社會管理，推進平安社區建設，是擴內需、惠民生、保穩定的重要結合點。

（三）棚戶區改造模式

棚戶區改造在實踐過程中受全國各個地區的實際情況不同的影響，形成了三種有代表性的模式：一是推動資源枯竭型城市轉變的阜新模式;二是以健全住房保障為目的的長沙模式;三是變商業開發為政府主導的哈爾濱模式（1）。

這三種模式中，阜新模式以土地置換為依托，大力調整產業結構，將棚戶區改造與保障和改善民生統一起來;長沙模式是在改革和健全保障房制度的基礎上展開的，將棚戶區改造同經濟適用房、廉租住房充分結合起來的一種交叉模式;哈爾濱模式突出特點是“棚戶區改造以個人、企業出資為主，政府給予適當補助，”（2）充分顯示出政府的作用。

其中哈爾濱模式在操作過程中又細化成多種形式，常見的有兩種：一種是以政府主導，從計劃、組織、實施到分房入住均由政府專門部門負責，個人和企業只負責出資，比較有代表性的單位如鄭煤集團;第二種是企業作為改造主體，政府下達計劃，將補助資金劃撥到企業，由企業負責組織、實施、分配等工作，比較有代表性的單位如中國平煤神馬集團。

這種由企業負責組織、實施、分配的棚戶區改造與商業開發有著本質區別，主要表現在以下三個方面：一是非盈利性質，即棚戶區改造資金由國家、省、市、企業、個人共同籌資解決，為了改善職工居住條件，不以盈利為目的;二是沒有土地產權，即為降低改造成本，棚戶區改造占用的土地為國有無償劃撥地，沒有繳納土地出讓金，土地性質為國有;三是產權歸屬暫無法界定，即棚戶區改造投資主體由多方構成，截止目前國家尚無政策規定改造的房屋產權歸屬哪一方，直接導致企業在棚戶區改造過程中無法進行財務處理，改造活動與企業正常經營活動分裂開來。

這種模式雖然存在著以企業作為主導，利用自身設計、監理、土建等資質開展改造活動效率更高的突出優點，但是也存在很大的稅務風險。本文基于第二種形式展開分析。

二、棚戶區改造不動產增值稅征收問題

當前稅務機關在棚戶區改造行為是否征收銷售不動產增值稅問題上存在兩種不同的觀點：

（一）征收增值稅

1.沒有不征稅政策。目前，國家制定棚戶區改造稅收優惠政策時沒有考慮到企業為主導的改造模式，沒有對這種公益性的改造模式制定相應的銷售不動產增值稅優惠政策。

稅務機關以此為依據，認為無論是《增值稅暫行條例》，還是其他稅收法律法規均沒有對棚戶區改造銷售不動產不征收增值稅進行規定，不管企業是否擁有產權資格，是否構成銷售主體，銷售不動產行為實質上卻已經發生。按照《稅收征管法》規定，該行為一旦發生就應繳納增值稅。同時稅法賦予了稅務機關征收執法權，即便征收錯誤，也可以先征收再退還。

2.無法完成稅收任務。征收銷售不動產增值稅的地區突出特征是稅收任務重，區域經濟發展主要依托煤炭等資源開發，經濟結構單一，轉型升級不到位，稅源緊張，如果不對該業務征稅，難以完成年度稅收任務，同時地方政府行政行為在無形中也干擾了稅務機關客觀公正執法。

（二）暫不征收增值稅

暫不征收增值稅的地區與征收增值稅的地區相比有突出優勢，表現在區域經濟發展多元化，結構調整到位，稅源充足，稅收任務容易完成。其不征收的因素有：

1.不滿足征稅主體要求。目前棚戶區改造不動產無法確定銷售主體，即征稅主體不明。同時也不滿足《增值稅暫行條例》第十八條有關增值稅扣繳義務人規定。

目前國務院財政、稅務主管部門沒有對棚戶區改造行為規定扣繳義務人。因此，按照規定即使棚戶區改造不動產構成銷售行為也應在明確銷售主體或扣繳義務人之后才能征收。

2.不構成銷售不動產征收增值稅業務范圍。棚戶區改造與企業經營活動完全分開，企業主要開展棚戶區改造招標、驗收、分配，以及企業、個人和政府改造資金托管等工作，不屬于企業經營業務范圍，不構成銷售行為。按照《增值稅暫行條例》第一條有關納稅人的規定，由于不構成銷售行為，不應征收銷售不動產增值稅。

3.不符合稅收公平正義原則。國家在制定稅收政策以及向納稅人征收稅款的過程中應體現公平原則，即制定與實施稅收政策時國家要充分考慮到納稅人的具體情況，平等地對待納稅人。同樣是棚戶區改造，因采取的改造模式、稅收管轄區域不同等造成稅收征管差異有失公允，同時棚戶區改造本身屬于公益性質，企業已經承擔了一定費用，再向組織者征收，將加重企業和個人負擔，不符合稅收公平正義原則。

三、棚戶區改造征收不動產增值稅的不利影響

（一）企業征稅無法處理

由于企業不是棚戶區改造銷售不動產的主體，同時房屋的產權也沒有明確歸哪一方所有，如若向企業征稅，企業無法進行賬務處理，形成賬外賬，無法向國有資產監督部門、審計部門解釋，更也無法向股東交代。

（二）增加棚改成本，加重棚改職工負擔

棚戶區改造與企業經營活動完全分開，無論從《企業所得稅法》稅前扣除角度考慮，還是從會計權責發生制原則出發，企業均不應承擔棚戶區改造形成的各項稅費。這樣企業勢必將該部分稅費轉移到棚改職工身上，與政府改善民生、共享改革成果的初衷相悖，甚至會引起廣大困難職工不滿，形成不穩定因素。

（三）打擊企業棚改積極性，不利工作推進

選擇以企業為主導的改造模式，不但替政府承擔了棚戶區改造主體角色任務，節省了政府資源，同時也提高了棚改效率，在此過程中還增加了企業組織、管理等成本。如果向企業征收不動產增值稅，將進一步增加企業經營負擔，打擊企業積極性，將改變以企業為主導的改造模式，不利于棚戶區改造繼續開展。

四、棚戶區改造不動產增值稅應對策略

（一）完善政策

1.出臺政策，明晰棚戶區改造房產產權，規避小產權房。明確產權主體后，一方面便于企業核算，另一方面利于稅務機關確定征稅主體，增加財政收入，同時有利于國家開展房地產調控，抑制棚改地區房產投資、投機行為，調節市場需求，控制房價，促進房地產行業健康發展。

2.制定棚戶區改造不動產增值稅稅收優惠政策。目前各級政府在棚戶區改造方面出臺了很多稅收優惠政策，比如減免城鎮土地使用稅、印花稅、土地增值稅、契稅等，這些稅種占整體稅負比例較小，對棚戶區改造成本影響不大。而作為主力稅種的棚戶區改造不動產增值稅卻沒有明確的稅收優惠政策，建議國家出臺力度更大的稅收優惠政策，以支持棚戶區改造工作向前推進。

（二）改變組織模式

企業參與棚戶區改造，應充分考慮稅務風險問題。鑒于以企業為主導的棚戶區改造實際存在的稅務風險問題，建議改變棚戶區改造模式：

1.政府為主導，企業參與。該種模式以政府為主導，從計劃、組織、實施到分房入住均由政府專門部門負責，企業不參與棚戶區改造具體工作，只負責出資。

2.引入第三方，實施棚改業務全外包。企業和政府作為出資方，聘請第三方單位開展棚戶區改造組織、施工等工作，企業和政府做好工程監管以及房屋分配辦法制定等工作。

注釋：

張道航的《地方政府棚戶區改造的模式及方略》

《河南省人民政府關于加快推進省屬國有重點煤炭企業棚戶區改造工作的意見》

參考文獻：

[1]張道航.地方政府棚戶區改造的模式及方略[J].福建行政學院學報，2010，2 （1）.