淺析事業單位執行政府會計制度實施平行記賬的有效路徑

李 超

2014年新修訂的《預算法》對各級政府及事業單位等財政供養單位提出按年度編制以權責發生制為基礎的政府和部門綜合財務報告。2017年10月財政部發布《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》明確要求，自2019年1月1日起，全國各級行政事業單位全面實行政府會計制度。新制度反映出當前政府會計改革的內在需要和發展方向，全面構建“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接”的會計核算模式，不再執行《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》等13個行業會計制度，以此進一步強化財務會計功能，擴大政府資產和負債的核算范圍，極大改進預算會計功能，并整合基建會計核算，最終形成完善的報表體系和結構。我國的事業單位數量龐大、提供社會服務種類繁多，承擔著教育、醫療、科研、文化等重要社會職能，經濟業務也比較復雜，資金來源渠道多元。面對政府會計改革的巨大挑戰，探索建立科學、合理、有效又符合自身運行特點的會計核算體系，是使制度有效實施緊迫的問題。

本文以L省農業科學院為例，根據事業單位會計處理的實際情況，分析財務會計和預算會計的內在聯系，探討提出事業單位實施政府會計制度平行記賬的有效路徑。

一、財務會計與預算會計的內在聯系

新制度要求在權責發生制和收付實現制兩種會計基礎上，日常核算中進行平行記賬，體現財務會計與預算會計雙重功能，最終形成政府財務報告和決算報告。財務會計滿足反映單位財務狀況、內部單元成本核算、財政資金績效管理、單位領導層績效考核等要求。預算會計滿足預算執行、財政資金管控等實際要求。兩者雖然適度分離，但又相互銜接，其內在聯系如下：

（一）存在“二元會計主體”但側重點不同

財務會計和預算會計信息的使用目的不同，會計主體的側重點也就不同。新政府會計制度下的平行記賬大大超越了簡單的“雙分錄”，充分體現了“二元主體”的雙重平行核算，實現了財務會計與預算會計的完全分離。在評價成本績效時，財務會計既可以反映單位總體成本狀況，也可以反映內部非法人業務單元的狀況。即財務會計主體側重于空間概念，而預算會計則側重單位預算的執行、調整和完成等情況。

（二）平行記賬但記錄范圍不同

財務會計和預算會計均對事業單位發生的經濟業務進行會計記錄，但記錄范圍不同。單位發生的每一筆經濟業務，財務會計基本上都需要進行賬務處理，即財務會計是對單位經濟業務的全面反映。然而預算會計與之不同，只有納入部門預算管理的現金收支業務才需要進行與財務會計平行的賬務處理。通俗地講，單位的經濟業務需要平行記賬但記錄范圍不同，財務會計記錄的經濟業務是全面的，預算會計記錄的則是部分的。

二、事業單位平行記賬存在的難點

教育、科研、醫療、文化等公共服務任務主要是由事業單位來完成，全社會事業單位具有很大的經濟體量，投入的資金越來越多。伴隨著投入資金的增多，經濟業務日趨復雜，平行記賬的難度也隨之“水漲船高”。存在以下一些難點：

平行記賬對財務人員的業務能力要求提高，日常會計核算工作量幾乎成倍增加，《政府會計制度》中涉及的一級會計科目有103個，其中財務會計科目77個、預算會計26個，要通過兩套科目平行記錄以反映經濟業務。同時，事業單位不同于行政單位，個別技術咨詢、試驗示范業務涉及增值稅和應付公務卡等，財務會計使用負債類的往來科目和項目進行歸集，然后定期支付。但是，在進行預算會計核算時，由于沒有設置負債科目，所以都是在貨幣資金真正流出時計入預算支出科目，這樣就由于記賬時點不同帶來一個操作難點。另外，事業單位取得技術、咨詢、試驗等服務費時，涉及應交增值稅，財務會計下的收入是不含稅金額，但預算會計下的預算收入是含稅的。對于類似的特殊業務，應單獨考慮特殊的會計處理。

三、平行記賬的實施路徑

面對海量的會計核算業務，利用相關會計要素的可協調性，借助財務管理信息系統完成財務會計記錄與預算會計記錄自動對應，是平行記賬的有效實施路徑。目前，在事業單位尤其是科學事業單位財務會計核算體系中按照項目進行核算，工作實踐中，首先要明確預算會計科目應由財務會計科目對應生成，即預算會計所反映的項目信息同樣在財務會計體系中有所體現。

在財務管理信息系統中，可以通過科目、項目、部門相結合對應發生成預算會計分錄。目前，用友、新中大、神州浩天等主流財務管理系統均能實現，由財務會計分錄準確生成預算會計分錄，實現平行記賬的目的。但是，在使用上述財務軟件前要設置好財務會計下項目、會計科目的對應關系。

財務管理信息系統可以按照具體科研設置，這種方式主要適用于有科研項目、財政專項或其他類專項的事業單位，能夠實現對應的科目包括預算收入、預算支出、凈資產等。另外，類似累計折舊等特殊科目，可以按照項目核算，但是不一定要細化到任何一個具體項目。而貨幣資金類的項目則可以不按照項目進行設置和核算。

以L省農業科學院為例，其采用神州浩天財務管理信息系統，財務核算體系包括項目、科目、內設機構三維信息，相比項目和內設機構，財務會計科目更適合作為主要對應標準生成一級預算會計科目，而項目和內設機構則可以輔助設置生成明細會計科目。經梳理，如“零余額賬戶用款額度與資金結存”“財政撥款收入與財政撥款預算收入”等科目，不需要做任何特殊判斷，就能一一對應生成。如“預付賬款、固定資產、在建工程與預算支出類科目”“預收賬款、事業收入與預算收入類科目”則不能直接對應生成預算會計科目，需要進一步通過職業判斷，人工輔助生成相應的預算會計科目。如“累計折舊、壞賬準備、無形資產攤銷、受托代理資產、應繳財政款、待處理財產損溢、權益法調整”等財務會計科目則不會對應生成預算會計科目。在處理科研項目驗收結題業務時，預算會計需要進行賬務處理但財務會計不做賬務處理，此類業務可以通過設置固定模板來完成預算會計的賬務處理。

事業單位在執行《政府會計制度》過程中還面臨著諸多挑戰，應做好充分準備，積極摸索應對措施，利用綜合財務管理信息系統，在做好會計核算業務同時提升預算績效管理、成本分析、內部控制建設等方面相關業務，確保新制度的順利實施。