《政府會計準則制度》預算會計中借支“差旅費”的賬務處理思路

姚子涵

摘要：職工出差借支差旅費、職工預借工資等“其他應收款項”預算會計的賬務處理，到底是資金支付時列支費用還是做特殊情況暫不做分錄，實際報銷時再支出呢？

關鍵詞：政府會計;預算會計;借支差旅費;賬務處理

按照財政部統一部署，全國各級行政事業單位已于2019年1月1日實施《政府會計準則制度》，這標志著具有中國特色的政府會計標準體系初步形成并付諸實踐。長期以來，我國政府部門是以收付實現制為核算基礎的預算會計體系，主要是反映部門的預算執行情況。隨著經濟社會發展和改革開放力度的加大，以及現代財政制度的逐步完善，僅僅實行預算會計，難以滿足新形勢下全面加強政府資產負債管理、防范財政風險、促進政府財務管理水平提高的需要。《政府會計準則制度》構建了政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的核算體系，在平行記賬的原理下實現預算會計和財務會計雙體系、收付實現制和權責發生制雙基礎、決算報告和財務報告雙報告的新模式。將全面反映政府資產負債、收入費用、運行成本、現金流量等信息，有利于進一步規范政府行為、提高政府決策能力，更好地發揮財政在國家治理中的基礎和重要支柱作用，促進國家治理體系和治理能力的現代化。

實際工作中發生職工借支差旅費和預借工資等情況形成的其他應收款，在執行“收付實現制”的預算會計中該如何進行賬務處理？到底是支付資金時列支費用還是在報銷時再做支出？筆者認為應該遵循“收付實現制”的要求，在資金支付時列支費用。

一、收付實現制的定義

收付實現制亦稱“收付實現基礎”或“現收現付制”。是“權責發生制”的對稱。在會計核算中，是以款項是否已經收到或付出作為計算標準，來確定本期收益和費用的一種方法。凡在本期內實際收到或付出的一切款項，無論其發生時間早晚或是否應該由本期承擔，均作為本期的收益和費用處理。如：本期支付而后期受益費用，一律由本期核銷進入本期成本，不再分攤。采用這種方法，優點是期末無需對本期的收益和費用進行調整，核算手續比較簡單，但不能正確反映各期的成本和盈虧情況。我國預算會計都采用收付實現制，因為它能真實地反映當年的預算收支實際執行結果，既能避免預算上的虛假平衡，又便于資金調試和統籌使用[1]。按照“收付實現制”定義，職工借支差旅費或預借工資在資金支付時應及時費用化，雖然沒有取得差旅費發票，但從“實質重于形式”來講，出差事件已經發生。其缺點主要是實際報銷金額不夠精確以及原始憑證沒有詳細差旅費用發票，但與出差回來后再進行賬務處理而言，還是有一定的優勢，不僅僅是符合“收付實現制”的要求，而且不會造成預算會計年末結轉時賬實不符的現象，也不會造成年末某些功能分類科目出紅字以及與經濟分類科目不匹配的情況。

二、與新舊會計制度銜接相對應的問題

根據《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》與《行政單位會計制度》有關銜接問題的處理規定中“財政撥款結轉”和“財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目余額的要求，在新舊制度轉換時，單位按照新制度規定將原賬其他應收款中的預付款項計入預算支出的，應當對原賬的“財政撥款結轉”科目余額進行逐項分析，按照減去已經支付財政資金尚未計入預算支出（如其他應收款中的預付款項包括職工預借的差旅費等）的金額后的差額，登記新賬的“財政撥款結轉”科目及其明細科目貸方。說明新舊會計制度銜接時已經對“差旅費”等其他應收款進行了扣除處理，如果按《政府會計制度——附錄：主要業務和事項賬務處理舉例》的業務處理方法，“差旅費”等其他應收款在發生借支時，預算會計不做賬務處理，待報銷時再進行列支，就會導致單位財務人員沒有區分“其他應收款”是否屬于上年度的情況而重復列支出的問題。所以借支“差旅費”等其他應收款在發生時預算會計及時進行列支處理，更好地與《新舊會計制度銜接》規定保持一致，相互對應。

三、具體的賬務處理方法

（一）完善財務制度

1.建章立制，從源頭上避免“其他應收款”的形成。建立和完善“公務卡”結算制度，要求每個職工辦理好個人公務卡，對開會、出差、培訓時盡量使用“公務卡”進行結算，也可以辦理“單位公務卡”，用于支付較大額度的支付業務，如：因公組團出國、組團出差等。

2.完善內部控制制度，細化差旅費的借支條件和標準，并做到預算準確。借支差旅費時要根據相關差旅費文件的標準、出差的行程、出行的人數等信息進行精準測算，做到借支金額盡可能精確。出差后要及時督促出差人員進行報銷結算，杜絕“其他應收款”科目年末有結存的情況。

3.完善內部控制制度，規范職工預借工資的行為。一般不允許發生職工個人借支，如因生活非常困難、緊急就醫等特殊情況確實需要預借工資的，也應詳細規定借款額度、扣款期限、每月扣款金額等，盡量在本年度內將預借工資扣除完畢，盡量避免跨年度結存。

（二）賬務處理分錄

方案一：根據借支預算實時費用化，待出差回來再根據實際報銷金額進行調整，借款剩余退回時紅字沖銷原入賬的支出，借款不足按實際補付金額計支出。（見表1）

方案二：在預算會計的部門經濟分類“39999其他支出——其他支出”下添加“待核定支出”明細科目，發生差旅費借支時，預算會計先計入“待核定支出”科目，實際報銷時再按實入賬。

以借支差旅費為例：借支差旅費時，財務會計分錄同上，預算會計分錄：

借：行政支出（3999901其他支出——其他支出——待核定支出）

貸：資金結存/財政撥款預算收入等

實際報銷差旅費時：

借：行政支出（差旅費）[實際發生額]

資金結存[退回額]

行政支出（3999901其他支出——其他支出——待核定支出）（紅字記入借方）

貸：資金結存/財政撥款預算收入等[補付額]

單位財務人員要對“待核定支出”科目余額進行實時跟蹤，督促出差人員及時報銷結算，避免該科目年末有余額，因特殊情況有余額的在編制部門決算報表時要詳細說明。

四、完善財務軟件的相應功能

（一）建立憑證關聯功能，在預算會計憑證錄入窗口，設置關聯按鈕，將報銷的憑證與原借支時的憑證進行關聯，兩個關聯憑證可實時查看對應的數據，做到一目了然。

（二）在預算會計報表附表中增加“其他應收款”未對賬情況表，便于掌握已經列支但尚未報銷或全部扣款的情況，也便于部門決算編制和公開時進行詳細說明。

五、結語

今年是《政府會計準則制度》實施的第一年，在實際工作中，不同行業的單位還可能存在其他類似的應在預算會計中核算的資金流入流出業務，單位財務人員只有充分了解納入預算管理的概念和標準，才能從原理上準確把握預算會計核算范圍，作出正確的專業判斷，也需要在工作實踐中進行驗證和完善。

參考文獻：

[1]王文元，夏伯忠.新編會計大辭典[M].遼寧人民出版社，1991，01.