改制企業文藝院團成本管理問題探討

中國木偶藝術劇院股份有限公司

一、引言

我國文化消費市場空間不斷開拓，文化產業正在實現跨越式發展，旅游、競技、網絡文化等多種娛樂項目大量充斥著文化市場，市場競爭尤為激烈，絕大多數文藝院團都虧損，能依靠演出盈利的很少，基本上靠政府撥款，文藝院團改制后，政府撥款沒有了，需要靠自身的經營，要想贏得市場效益，必須搞好成本管理。

二、相關概念

成本管理是指企業營運過程中實施成本預測、成本決策、成本計劃、成本核算、成本分析和成本考核等一系列管理活動的總稱。成本管理一般按照事前管理、事中管理、事后管理等程序進行。

績效評價是指企業運用系統的工具方法，對一定時期內企業營運效率與效果進行綜合評判的管理活動。具體來說，績效評價是指評價主體運用數量統計和運籌等方法，采用特定的指標體系，對照設定的評價標準，按照一定的程序，通過定量定性對比分析。對評價客體在一定期間內的績效做出客觀，公正和準確的綜合評判。績效評價的最終目的是提升企業的管理水平，管理質量和持續發展能力。

三、成本管理在改制文藝院團的應用

(一)企業內部成本管理

1.成本管理應服務于企業戰略目標的實現

文藝院團的成本管理應當與該企業的戰略相結合，從戰略的高度對文藝院團的各項成本行為成本結構實施全面了解、分析、控制，從而為文藝院團戰略管理提供決策信息，提高企業競爭優勢，文藝院團應更多關注所處環境及環境對企業的影響，包括文藝院團的競爭對手的威脅、替代產品的威脅、文藝院團自身優勢劣勢、并依據自身所處的競爭地位及時調整戰略，不斷擴大成本范圍，文藝院團根據戰略定位決定創排的演出劇目及劇目創排的目標成本。

2.劇目創作應首先設定目標成本

文藝院團在決定創排新的劇目時，除了符合企業的發展戰略，還要以市場為主體，現有市場結構和文化需求決定了文藝院團產品的供給規模和服務對象。文藝院團通過市場調查確實了解觀眾對文化生活的心理需求，綜合考慮觀眾可接受價格、競爭對手分析、目標市場份額確定產品市場競爭性價格，目標利潤是多少，目標成本應該控制在什么范圍，即產品競爭性市場價格扣除目標利潤就是目標成本。從而確定劇目需要的資金投入。每部劇目確定目標成本時應考慮劇目的題材類型，劇目的目標成本設定后應按照這一成本目標組織創作、排練。由于文藝院團肩負著弘揚中國民族文化的重任，在考慮目標利潤時應根據實際情況作出科學決策。

3.強化全面預算和劇目創作演出全過程成本管理

立足年度綜合計劃和目標計劃制定全面預算管理體系，以實現文藝院團目標利潤為核心，將預算指標層層分解至各個責任單位，嚴格執行預算，用預算作為成本管理和控制的主要措施，監督成本控制情況，及時分析反應預算執行情況，根據文藝院團內外部環境、經營策略發生的重大變化，適時進行調整，科學設計預算考核指標體系，按照公開、公平、公正的原則實施預算考核，將預算考核和激勵體系相結合，與員工績效掛鉤，充分調動全體員工參與節約成本費用控制管理工作的積極性，確保文藝院團的生產經營都以全面預算為基礎，將成本管理嵌入文藝院團業務的各個方面，提高成本管控能力、帶動文藝院團整體運營效果，實現更好的經濟效益。

重點加強劇目創作演出全過程成本管理，用目標成本約束劇目的前期策劃和創作設計，文藝院團此時應組建由藝術生產、演員、舞臺技術、財務、營銷、法律、人力資源等部門人員參加劇目前期策劃和創作設計工作，運用“零基預算”的預算法，根據現有資料進行測算，制定劇目未來各階段資金的使用預算，力求節約、優先使用現有的材料，若要新買服裝道具還要考慮以后創排劇目的使用，減少不必要的成本支出。

劇目的排練、演出過程是目標成本的過程控制與持續改善的成本管理過程，關系到是否能夠最終實現目標成本，排練期間的成本控制主要是體現在不做無畏的消耗上，按照排練計劃，安排演出排練，不搞突擊加班加點，增加人工成本。

演出人員成本及道具運輸費應按照劇目創作設計時制定的標準進行，交通工具應選用院團本單位自有車輛，赴外演出差旅費報銷應符合國家規定的標準。廣告宣傳要有的放矢、應采用投入少、效益大的廣告形式，降低銷售成本，提高品牌的關注度。

4.加強成本管理，應具有科學完善的成本核算體系

完整科學的成本核算體系，是企業成本歸集更科學、更合理的依據，也是成本歸集的標準。文藝院團的成本核算對象及產品類型不同于企業的成本核算，例如，工業企業關注的是產品成本；商品流通企業關注的成本則更多的是銷售成本和采購成本；文藝院團的成本核算既包括創作成本(類似于工業企業的產品成本)又包括演出成本(類似于商品流通企業的銷售成本)。

(1)文藝院團成本核算的對象及核算類型：

文藝院團的核算對象大多為劇目、曲目、演唱會、演出節目、舞蹈、曲藝等。

按演出產品的內容劃分：包含了與演出創作有關的直接費用以及為組織管理演出活動發生的間接費用。準確的核算、確定演出產品的成本，才能對各種成本的經濟用途做到心中有數，有利于對成本的控制和分析。

與演出相關的直接成本包括創作成本和演出成本兩個部分：

①創作成本：主要包括排練人員工資、編導費、音樂、廣告宣傳、舞美設計制作費、研討費、道具運輸、差旅費、餐費、服裝、道具、化妝、視頻錄制等費用。

②演出成本：演出劇目消耗的包括演員演出期間的演員工資、電費、道具運輸費、差旅費、場地租金、創作成本攤銷、演出稅金等。

間接費用包括組織管理演出人員的工資、水電費、辦公費。

(2)演出過程中成本分配和價值轉移

企業生產的產品是通過采購、產品設計、生產、銷售實現價值轉移的，但是演出產品劇目的策劃、創作、現場演出的各環節不存在價值轉移的問題，需要在生產成本中分別設置創排成本和演出成本分劇目進行明細成本核算。

演出產品向其他的知識產品一樣，在演出時有延續性和重復性(劇目的創作成本是通過多次演出得以收回)，演出產品的創作成本分配應根據其具體情況決定，一次性的演出，就一次性分配到演出成本中，可以反復演出的劇目，可以在演出中分攤創作成本，這就需要確定劇目的演出場次，在進行場次測算時應當考慮創排劇目的經濟壽命，據此推算該劇目可演出的場次，在實際演出時按照測算的場次進行創排成本攤銷。

(3)演出成本人員成本的核算

同一時期演出不同劇目，演出成本中最難歸集的，所占費用總額比例最大的是演出人員的工資薪金，此時可以參照作業成本法，進行成本的歸集和分配，演出補貼可以根據各演員級別、參演角色不同、分劇目分別核算，直接計入各相關參演劇目的演出成本中，參演人員的基本工資的分配，按照具體演員參與演出各劇目時間長短，在各劇目之間分配，例如：某演員該月共參演甲、乙兩個劇目，某劇目應分攤的該位演員基本工資的公式為：

某演員該劇目應攤銷工資分配額=某演員該月應發放工資總額÷甲、乙兩劇目共演出時間×甲劇目演出時間。

某月演出情況及工資薪酬水平如下表：（見表1、2）

由此可見，作業成本法從實際演出情況入手，更能體現真實的演出成本情況，而傳統的核算方法只看到了結果，忽略了真實損耗。

5.稅收籌劃的應用

改制文藝院團的稅收籌劃是成本管理的關鍵環節，稅收籌劃是納稅人為了實現企業價值最大化的目標，在遵守稅法的前提下，通過對生產經營或財務管理活動的運籌和謀劃，以防范涉稅法律風險、減輕稅負、準確履行納稅義務的一種管理活動。

2016年5月1日起在全國范圍內實行營業稅改征增值稅(簡稱“營改增”)，原來征收營業稅的服務業全部改征增值稅，將商品與服務一并納入到增值稅的征收范圍，有效的避免了重復征稅的現象，是實現我國結構性減稅的重要階段。文化業屬于這次營改增的范圍，營改增后文化業一般納稅人由原來的營業稅，稅率3%調整為征收增值稅，稅率6%，稅率不降反增，可以抵扣進項稅。根據國稅總局[2016]30號文的規定，也可以采取簡易征收的方式，稅率為3%，但不能抵扣進項稅，為此企業應從整體角度考慮，綜合各方面因素，力求企業的整體稅收負擔最輕。是否采用簡易征收方式，可以通過測算做出決策。根據文藝院團的實際情況，由于文化業的主要成本是人員成本，其他成本費用相對較少，基本上供應商能夠提供的也多為3%的進項稅率的專用發票，一般納稅人稅率為6%，演出收入為P1(不含稅)，采購價格為P2(含稅)，一般為小規模納稅人提供專用發票，進項稅為P2÷1.03×0.03，應交增值稅 為P1×0.06-P2÷1.03×0.03； 若 采 用簡易征收方式，應交增值稅為P1×0.03，設 P1×0.06-P2÷1.03×0.03= P1×0.03，則P1= P2，可見，要是采用6%的繳稅策略，為達到降低稅負的目標，銷售價格就要小于采購價格，這是不符合事實的(沒有人虧本演出)，又或是購置固定資產或期間費用能夠取得大量進項稅，但這種情況不是經常發生的。選擇簡易征收才能起到降低稅負的效果。采取簡易征收應預先在稅務局備案。例如：演出收入50000元。（見表3）

表1 單位：元

表2 作業成本法與傳統成本法核算成本分析

表3 營改增納稅情況對比表

6.加強資金全過程管理 全面提升資金使用效率

(1)維持資金的動態平衡，確保資金結構合理化

改制文藝院團的資金管理是成本管理的另一個關鍵環節，有效的降低資金使用成本，提高資金使用效率，就要保持合理的資金結構，企業應當加強資金運營的全過程管理，綜合平衡在經營過程中企業內部各機構的資金使用需求，將企業年度資金預算計劃分解至季度、月度，嚴格按照預算要求組織協調資金調度，定期對資金使用情況進行綜合分析及資金安全檢查，對比年度、月度預算指標，及時發現問題，采取措施，適時適度的進行資金結構調整，避免資金鏈斷裂或因資金閑置造成資金的成本增加。

(2)制定良好的資金循環機制，減少籌資成本

改制文藝院團的資金收入應當及時入賬，嚴禁資金的體外循環，在辦理支付業務時，嚴格履行授權審批程序后，方可支付現金，加強對子公司、分公司資金的統一管理，集中調度，強化對個人借款、采購借款的審批及清理。在進行已批準的劇目創排資金的籌集時可以考慮采用申請國家藝術基金，各市、區的文化項目補貼，與其他單位合作創作等方式籌集資金，剩余的資金可以投資銀行理財產品創造價值，也可以在考慮貨幣時間價值和風險價值，測算加權資本成本，對比該劇目的投資回報率，適度負債，尋求投資效益最大化，減少籌資成本。

(二)企業外部的成本管理

1.競爭對手的聯合

分析和研究現實和潛在的競爭對手，了解他們在市場中的競爭優勢，明確自己在市場中的地位。努力改進自身成本劣勢，創造成本優勢。可以引進其他文藝院團不同類型的演出，采用演出分成的形式，豐富演出劇目的種類，解除觀眾的審美疲勞；與旅行社、電視臺、網絡文化平臺合作等相關產業合作，形成一條龍式的娛樂文化體系服務于觀眾，使廣大觀眾在欣賞藝術產品的同時提高自身文化修養、豐富業余文化生活，這樣的“橫向一體化”能夠發揮產業內的規模經濟，以此來降低成本，達成雙贏。

2.供應商的聯合

由于文藝院團產品的特殊性，能夠提供原材料的供應商很少，這就需要文藝院團要不斷開發新的、更具專業水平的供應商，建立供應商評估和準入制度，設立供應商信息系統，對供應商提供產品的質量、價格、交貨的及時性等進行及時管理和綜合評價，與供應商建立長期穩定的合作關系、戰略聯盟，合作共贏，使企業在采購價格上獲利，節約企業的交易成本，提高產業的產出效率，逐步形成縱向產業鏈。

四、改制文藝院團的績效評價

文藝院團在加強成本管理的同時，還應注重成本績效的評價工作，良好的成本績效評價體系是成本管理的保障，企業可以采用關鍵績效指標法、經濟增加值法、平衡計分卡法對成本管理進行考核，一方面利用財務指標如：總資產報酬率、劇目投入產出率、演出場次、觀眾人數等指標考核成本管理執行情況，另一方面也可以采用如：觀眾問卷調查、觀眾投訴、演出劇目獲獎情況、各媒體報告等非財務指標進行考核。文藝院團在注重經濟效益的同時，還要注重社會效益，將社會效益放在第一位，可以通過對經典傳統劇目的演出場次、再創造經典劇目的多少、參與傳統技藝培養的青年演員人數等績效指標來考核評價。

五、結束語

改制后的國有文藝院團在改革之初確實贏得了一定的經濟效益，但隨著信息化、網絡化的時代發展，微信、微博等網絡新媒體的應用、影視作品、流行音樂等現代強勢文化對傳統藝術產品的強大沖擊，傳統文化產品的強線下現象劣勢凸顯，文藝院團面臨著強大的生存壓力，盈利能力亟待提高，成本管理絕不是簡單的節約、成本管理需要企業站在戰略的高度，審視企業的外部環境，順應市場變化，整合企業周邊資源形成規模經濟，從自身客觀情況入手，發現增加價值和降低成本的機會，識別和確定成功的關鍵因素。成本管理是一個動態的管理過程。