試論公立醫院業務預算編制方法

恩施土家族苗族自治州中心醫院

面對深化醫改，公立醫院既要面對政府要求完成公益性任務，同時也要面臨市場競爭[1]，處于這樣的新常態中，運用科學的管理工具為醫院的發展保駕護航便顯得至關重要，這對公立醫院管理人員而言，既是不小的挑戰，也是寶貴的機遇。《“十三五”深化醫藥衛生體制改革規劃》(國發[2016]78號)、《國務院辦公廳關于印發深化醫藥衛生體制改革2018年下半年重點工作任務的通知》均提出“需要建立科學有效的現代醫院管理制度”，并明確提出“建立健全公立醫院全面預算管理制度”。預算編制是預算管理的關鍵環節，預算編制方法的運用將直接影響到預算的科學性、可靠性，截至2018年8月，財政部先后出臺了《管理會計應用指引第200號——預算管理》、《管理會計應用指引第202號——零基預算》、《管理會計應用指引第203號——彈性預算》的出臺，對預算編制方法使用提供了新的視角，本文將結合公立醫院的業務特點對預算編制方法選擇進行探討。

一、公立醫院預算編制方法概況

(一)選擇恰當預算編制方法的重要意義

《關于印發<管理會計基本指引>的通知》(財會[2016]10號)明確提出該指引制定的目的就是“為促進單位(包括企業和行政事業單位)加強管理會計工作，提升內部管理水平，促進經濟轉型升級”。利用好預算管理領域的管理會計工具方法完成公立醫院預算編制工作，實現預算編制的精細化、科學化，是實現全面預算管理的重要基礎，是提升公立醫院管理會計水平的重要途徑。

公立醫院預算編制是全面預算管理的基石，編制方法直接影響到預算的執行率和預算目標的實現[2]，隨著社會的需求變化，公立醫院的規模、業務、結算方式等都在發生適應性變化，不恰當的預算編制方法將無法反映出預算編制結果與實際業務需求關系，將對后續的預算分析、預算考核產生重要影響，進而影響預算管理對公立醫院經營活動的改善和調整作用，影響推動實現戰略目標。

恰當的預算編制方法完成的將是較科學的對未來的預測數據，這不僅會提高預算執行過程中的可行性，也會使預算編制責任科室關注財務核算數據是否對預算執行情況進行了適當的反映，這將迫使財務人員對會計核算方法的延續性、合理性、科學性進行思考，達到對后續的會計核算，特別是全成本核算起到引導和規范的作用[3]。

(二)公立醫院預算編制方法使用現狀分析

公立醫院預算在選擇編制方法時，預算編制方法單一[4]，即使用的是增量預算編制方法。這體現了增量預算編制方法的普及性，但是每種方法都有其適用的環境，只有在滿足相應的預算業務條件，該方法才是有效的，反之，如果對不適用該方法的業務進行預算時使用該方法，其得出的數據將可能與實際情況大相徑庭，在此基礎上進行的預算管理不但不能起到有效規范管理的作用，甚至使得預算管理工作與公立醫院的管理目標相沖突。因此，需要預算編制人員結合具體的業務選擇適用的預算編制方法，而不能一概而論。

公立醫院對增量預算編制方法使用不當。實際運用該方法的時候，根據上年實際數據預計收支規模，而未考慮原有預算項目金額是否合理，也未將預算與年度工作計劃相銜接[5]，這表面上看是增量預算編制方法存在的問題，但是《管理會計應用指引第202號——零基預算》中明確提出增量預算“是指以歷史期實際經濟活動及其預算為基礎，結合預算期經濟活動及相關影響因素的變動情況，通過調整歷史期經濟活動項目及金額形成預算的預算編制方法”。以上可以看出使用該方法并不是假設前期發生的業務都是合理的，而是需要對歷史數據進行分析，保留其中合理部分，剔除不合理部分，并且還需要結合預算年度的實際情況，考慮相關影響因素，在此基礎上進行預算。因此，在適用增量預算編制方法的壞境下使用該方法得出的數據是恰當合理的。

二、公立醫院業務預算編制方法比較

結合《管理會計應用指引第202號——零基預算》、《管理會計應用指引第203號——彈性預算》等相關資料，常見預算編制方法比較如表1所示：

從表1中可以看出，一方面，不同的預算編制方法各有優點、缺點，孰好孰壞不能一概而論，實踐中需結合公立醫院的具體管理水平進行選擇，盡量發揮所選編制方法的優點，減少不足支出的影響；另一方面，不同的預算編制方法有其對應的適用環境，并不存在某一種萬能的方法，可以適用于所有情況，實際工作中，需要根據公立醫院不同業務的特點，選擇恰當的方法編制預算。

三、公立醫院業務預算編制方法選擇建議

按照《關于印發醫院執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的補充規定和銜接規定的通知》(財會[2018]24號)中對公立醫院會計科目設置的建議，對醫院的業務收支進行以下分類分別進行分析：（見表2）

(一)財政補助、科教補助部分

財政撥款收支是醫院對從同級財政取得的各類財政補助進行收支處理，包括財政基本撥款收支和財政項目撥款收支；科教項目收支是醫院對因開展科研教學活動從非同級政府財政部門取得的經費撥款進行收支處理。由于每年的財政口徑的部門預算與醫院的全面預算基本上同時開展的，所以對于財政撥付人員經費收支部分以財政口徑的部門預算數據為基礎進行預算即可，即零基預算。以上兩部分補助中的項目撥款收支影響因素主要包括：一是“干不干？”即醫院計劃開展、申報相關項目的影響，二是“補不補？”即財政相關政策、有關主管部門批復的影響，以上因素可能導致歷史數據參考價值不大，需采用零基預算。另外，以上兩部分補助的收支情況與醫院的業務量無明顯依存關系，適用固定預算。

表1

表2

(二)自籌部分

1.醫療收入、藥品支出、衛生材料支出

各臨床科室在編制醫療收入、藥品支出、衛生材料支出年度預算時，對于開展較為成熟醫療業務，業務的服務量和收費標準可根據歷史數據，分類合理確定增長率來進行預算，即適用增量預算、固定預算，但是預算時必須考慮相關影響因素。以醫療收入為例進行說明，一是國家政策實施的影響，比如要求取消藥品加成將會通過減少藥品收入進而影響醫療收入；二是醫保支付方式變化的影響，比如某些醫療業務由按項目付費方式轉變為病種付費方式，將通過影響每人次收費水平進而影響醫療收入；三是醫院戰略調整的影響，比如醫院擴大規模、提高效率，通過增加服務量進而影響醫療收入。因此，在確定增長率時，需要科室負責人了解相關的情況，對增長率的準確性負責。

對于計劃開展或開展時間不長的新業務，由于醫院歷史數據很少，甚至是沒有，加上處于業務開展初期，存在的不定影響因素較多，業務的服務量和收費標準的預算難度較大，這種情況下，建議采用零基預算、彈性預算方法，通過搜集當地患者的需求，考慮同行業競爭等因素，結合醫院的實際醫療服務水平等合理確定開展新業務的服務量范圍、收費標準范圍，在此基礎上進行預算。

2.人員經費、固定資產折舊費、無形資產攤銷費

各責任科室在編制人員經費、固定資產折舊費、無形資產攤銷費時，對于現有部分，即醫院現有人員、固定資產、無形資產，一是現有人員基本上都是定崗的，其人員經費可參照歷史增資幅度進行預算；二是現存固定資產、無形資產的折舊(攤銷)年限、折舊(攤銷)方法是確定的，在此基礎上對現存部分下一年度的折舊(攤銷)額進行按部就班的計算即可。因此適用增量預算、固定預算，但是預算時需要考慮相關的因素。以人員經費為例，一是國家政策實施的影響，比如落實“允許醫療衛生機構突破現行事業單位工資調控水平，允許醫療服務收入扣除成本并按規定提取各項基金后主要用于人員獎勵”的要求對人員經費的增長率的影響；二是現有人員的流動性產生的影響，比如離職、退休等因素將會導致現有人員的減少，該部分將通過影響現有人員的規模進而影響人員費用。因此，在預算相關費用時，需要根據實際情況和醫院的運行需求對現有部分進行合理調整后的預算才是可行的。

對于新增部分，由于人員招聘、設備購置是按業務開展的需求進行的，每年的需求是不一樣的，建議采用零基預算、固定預算方法，其中人員經費需要結合計劃新進人員人數、人員構成、對應需求崗位的工資水平來確定，固定資產折舊費、無形資產攤銷費需要結合計劃新購入資產的性質確定折舊年限和折舊方法來核定折舊(攤銷)額。

3.其他收支

與日常運營有關的業務，收入類如停車費收入、病歷復印費收入，支出類如辦公費、水電氣費、零星維修(護)費、計算機耗材、差旅費、培訓費，在醫院沒有改變現有規模的情況下，以上收支均與醫院維持日常業務正常開展有關，并且與業務量數量關系不大，可以根據歷史數據合理確定增長率進行核算，因此適用增量預算、固定預算。但是預算時需要考慮相關的因素，一是醫院政策的變化，比如預計預算年度會響應上級要求，免費對外開放停車位，這將影響停車費收入；二是醫院出臺實施節能降耗或者有效節流措施，比如已經出臺公務接待相關的管理辦法，提出了通過嚴格控制標準來降低公務接待費用等措施，這將影響對公務接待費用的預算。

對于歷史數據無參考作用或者新增的項目，收入類如利息收入、租金收入、捐贈收入，支出類如大型維修(護)費、會議費、因公出國(境)經費，以上收支要么是不經常發生的，要么是基礎變化較大的項目，其歷史數據對預算編制參考意義不大，且發生額與業務量無明顯關系，建議使用零基預算、固定預算。根據醫院相關的資金投融資政策、派送優秀人員出國研修學習的計劃、臨床反饋需要進行大型設備維修(護)需求等相關資料進行預算。

四、結束語

抓住深化醫改的機遇，合理利用財政部推出預算管理工具，提高公立醫院預算編制的質量，這對預算編制人員而言是一種挑戰，同時也是提升自身業財融合能力的機會。每種預算編制方法都有其適用的環境，其優缺點也是相對而言，不能一概而論，需要結合具體的業務特點進行選擇使用，在使用過程中，更是需要關注相關的影響因素，以便進行科學合理地調整。