新企業會計準則下企業并購的會計處理方法研究

摘 要：在我國逐漸深化經濟體制的改革，各個企業間也逐漸以優化資源配置以及改善自身結構等形式，在企業在當前市場環境下，為實現自身長遠發展，更多的并購活動也逐漸開啟，而不斷向規范化方向發展的企業并購行為也在穩定的向市場經濟發展，這給相關會計處理形式提出了較高的要求。隨著《企業會計準則》內容的進一步修改，對我國企業的并購中兩種會計處理形式進行了更為全面的分析和研究，以經濟后果為關鍵點，分析其實行的效果，全面明確新會計準則相應規定，進而更好的促進企業并購活動的良性開展。

關鍵詞：新企業會計準則;企業并購;會計處理方法

一、企業并購中會計處理方法的研究

并購是一種企業資源整合的特殊方式，參與并購行為企業在并購后自身財務狀況以及成果會發生巨大轉變，因此并購業務發生中對會計處理方法的合理選用是非常重要的一項課題。目前，我國新會計準則下，對企業并購行為常采用的會計處理方法包括權益結合法以及購買法這兩種類型，具體分析如下：

（一）購買法分析

對于企業并購的購買法，當前國內外企業合并業務中常運用的形式之一，對于該形式的本質特征，主要就是把企業的合并看作為特殊的購買形式，也可以說企業的合并就是一家企業對另一家企業進行購買，結合當前的公允價值來計價。

（二）權益結合法分析

交易雙方會以交換各自的所持有股權來滿足股東權益聯合的要求，對于該會計處理方法主要通過對被并購的企業賬面價值來進行入賬的，所以并無商譽出現。

在資本市場中，購買法的應用較為廣泛。但對于我國而言，受到社會主義市場經濟體制的諸多限制與影響，資本市場并不完善，權益結合法的應用具有較大 空間。究竟應當如何選用，成為了企業會計處理人員高度重視的課題之一。

（三）兩種方法的適用問題研究

對于購買法以及權益結合法兩種會計處理方法而言，所呈現出的特點都是明確且鮮明的。在選用購買法處理的情況下，企業合并行為能夠最大限度的反應業務經濟實質，與歷史成本原則的要求密切契合，相較于權益結合法而言有著一定的優越性。但結合我國市場經濟發展現狀來看，并購市場的發展還不夠成熟，股票、資產以及負債等價值或公允價值難以獲得精準化的計量，這樣的環境下，推行購買法存在較大的難度，這也間接反應了權益結合法存在于企業合并業務會計處理中的必要性。相較于購買法而言，權益結合法最大的優勢是適應了我國現階段企業合并市場的發展需求，應用本方法處理企業合并事項對于經濟發展有較大促進作用，但在現階段的業務實際操作中仍然存在一定的問題，極易為相關人員的利潤操縱提供工具。

二、會計處理方法對并購結果帶來的影響

（一）給企業投資者帶來的影響

購買法對于企業合并業務在出現在會計期間內的情況下，因其財務報表的處理形式難以把被合并方的利潤全都納入到合并后報表當中去，對于這樣的情況，一旦合并前的雙方凈利潤均是正值的情況，若選用購買法進行會計處理，其凈利潤低于權益結合法。而對比購買法，在予以權益結合法處理的情況下，當企業發生合并業務時，賬面利潤數額明顯較高，這一數額會對企業投資者產生較為積極的影響，對于企業的投資興趣會更為濃厚。并且，在選用權益結合法進行會計處理的背景下，合并業務正式發生后，受到商譽等事項影響會導致會計期間業務收入產生折舊行為，一定會計期間內利潤表現是相對平穩的。

（二）會對企業的債權人帶來影響

權益結合法中，對于債權人來說，可以基于分析現階段企業債務償還能力的方式，對企業償債能力提出質疑，這也會影響到企業的信貸。相較于權益結合法而言，購買法下企業償債能力評估結果明顯更高，在后續會計期間內的喪失表現更為良好。從這一角度上來說，應用購買法實質上是對企業一定會計期間內償債能力的高估。

三、企業并購中不同會計處理方法對比

在企業并購案例的處理過程中，針對并購法以及權益結合法兩種不同會計處理方法作用下，會對控股合并企業合并成本計價基礎、被合并企業凈資產計價基礎以及合并期間費用處理等相關內容產生影響。具體分析如下：

（一）對實施控股合并企業合并成本計價基礎的影響

以權益結合法為例，對于實施控股合并企業而言，合并成本是以合并日享有被合并方所有者權益賬面價值份額為基礎所確定的，若合并成本與債務、轉讓非現金資產以及支付現金賬面價值存在差異，可通過對資本公積項目進行調整的方式予以解決，若資本公積賬面價值不足沖減，可繼續對留存收益項目進行調整。若合并企業與被合并企業出于客觀原因限制無法準確辨認，則在權益結合法下認為參與合并行為企業的股東在各項利益上是均等分配的，合并后企業的凈資產以及經營管理權應當由他們共同控制，同時合并后主體存在的風險也應當由他們共同承擔。但這種利益與風險的共同承擔機制也有例外情況，如參與合并行為的雙方對等交換有表決權股票。在這種情況下，通過交換股票的方式能夠最大限度保證參與合并企業股東間所有權的相對性，因此合并后企業在資產以及負債項目入賬時應當以原賬面價值為依據進行處理。

而對于購買法而言，控股合并企業合并成本的計價應當以控股合并行為發生當下的實際成本作為計價依據，控股合并企業與被合并企業之間所存在的債務承擔、資產轉讓、以及股票發行等一系列行為均可納入凈資產交易范疇，是對凈資產的獲取以及經營權的控制，等同于一般資產交易行為，應以參與合并雙方共同商討結果作為交易價格的計價依據。

（二）對被控股合并企業合并成本計價基礎的影響

對于被控股合并企業而言，法人地位是保持不變的，凈資產并不直接納入合并企業資產負債表項目中，需要待編制合并會計報表時納入其中。在控股合并行為完成后，被合并企業凈資產合并情況可以以子公司長期股權投資賬面價值的多少加以反應。而對于合并企業而言，在合并會計報表編制過程中，可以以此為依據，可以以被合并企業凈資產賬面價值作為合并企業對子公司長期股權投資的計價標準。

而受到會計處理方法不同的影響，針對企業并購過程中被控股合并企業而言，有關合并成本計價基礎的觀點存在比較大的差異，以權益結合法為例，本方法高度重視合并后企業聯合所產生的經濟利益，故換股從某種意義上來說是參與合并行為企業股東權益在全新會計主體中的一次延伸，母公司在對合并會計報表進行編制的過程當中應當分類列示子公司凈資產賬面價值，不需要考慮公允價值的問題。而對于購買法而言，本方法認為在控股合并企業對合并會計報表進行編制的過程當中，必須以被合并企業凈資產為依據，根據資產評估環節中的公允價值分類計算并列示資產、負債項目溢價/折價數據。控股合并后期，還應調整會計分類，以反應合并行為對損益項目所產生的影響，以更好的反應被合并方與控股方在集團資產價值方面的形成情況。

四、在企業并購中會計處理方法的優化策略

（一）正確認識會計處理方法的相應條件

對于企業經營活動，合理的會計處理形式是更好的促進企業并購工作有效開展的關鍵，更是縮小各種會計政策下經濟后果的差異基礎表現。當前我國對企業合并的會計處理方法界定都是以判斷合并雙方在合并前，是否屬于同一企業的控制范疇之內的。在我國所發生的并購行為當中，對于合并各方的性質判斷都是停在制度的層面之上，欠缺切實可行的細化內容，導致企業會計政策選擇當中，還是存在主觀因素影響。所以會計準則應進行更好的優化和完善，更要制定相應解釋條例等，以此降低在政策選擇中存在的人為因素的應用空間，真正將會計處理方法的作用和優勢發揮出來。對于權益結合法，在企業管理層中可以增強其對于利潤影響力表現，從而推動企業利潤有所提升，更好的增強管理層社會聲望等，所以很多管理者會比較重視權益結合法的運用。

（二）企業并購的會計處理方法進行監督

在經濟活動參與過程中，以政府部門為主體的業務指導會直接影響企業有關會計政策的選擇情況，因此必須更加積極的發揮政府部門的引導作用。從本質上來說在于密切財政部門以及國家的監督合作能力，及時識別企業經營管理中存在的不良行為，并予以懲處，形成一套健全且完善的監督管理工作制度，確保會計準則能夠有效實行，將會計處理方法的作用更好的展示出來。而且因當前經濟發展的快速水平中，企業是難以對當前資產公允價值提出正確的計量分析的，而對于相應的專業評估人員也難以滿足當前社會發展要求，而且因評估標準難以道德較為統一的標準，由此會增強國內資產的整體評估水平，而且對于實際情況來說進一步提升評估的可靠性也是相當關鍵的環節。所以要根據科學有效的對相應的規定從基礎上進行優化和完善，而且相關政府以及一些組織也要從多個角度來正確社會的整體服務水平和能力等，進而更好的提升對評估者培訓等相應的工作，這樣才能為資產評估質量的進一步提升奠定堅實的基礎，以此才能在最大限度上降低企業并購中存在的資產風險問題等。

（三）科學增強企業會計人員的綜合素質

對于企業的并購業務執行者，企業內部的財務人員專業素質是決定并購活動獲得良好成果的關鍵，所以應注重企業會計人員專業素質以及綜合能力的提升，由于管理者的選擇會對企業的短期發展帶來一定影響，因此必須要重視其綜合能力的提升，使財務人員能夠正確的認識兩種并購方法的實際情況，并能夠結合我國當前實際情況來選擇更為合理的企業并購財務處理方法，為企業良好發展提供穩定保障。所以企業應增強財務人員專業素養的培養，定期開展相應的培訓以及再教育活動，更好的增強其對相應經濟業務的判斷能力，進而更好的確保企業財務人員能夠在企業并購中更好的運用會計處理方法來解決相應的問題，促進企業未來良好發展。

結語

企業的并購，主要就是進行企業間的兼并以及收購，對于企業并購分類是以不同的標準來劃分的，不同形式的并購方式其表現也是相對比較復雜化的。而在新企業會計準則下，企業的并購會計處理形式主要從購買法以及權益結合法上表現出來。自《企業會計準則》內容得到良好的完善，能夠讓我國企業更好的明確并購中兩種會計處理形式的特點，并結合經濟后果為關鍵部分，真正的了解其實行的效果，正確的掌握新會計準則的相關規定，從而為企業并購活動的開展提供保障，促進企業實現穩定健康發展目標。

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作者簡介：

姚鈺華（1994-），女，浙江湖州人，三峽大學在讀碩士，研究方向：會計。