作業(yè)成本法在航空維修企業(yè)中的應(yīng)用

李晨

【摘要】近年來，民用航空市場的蓬勃發(fā)展也帶動了飛機維修業(yè)的迅猛發(fā)展。但是與發(fā)達國家相比我國維修企業(yè)普遍存在起步較晚，技術(shù)水平和維修能力相對落后，管理水平不高，競爭異常激烈等特點。成本信息不準確引發(fā)的問題日益凸顯，成本信息的質(zhì)量已經(jīng)成為制約企業(yè)生存和發(fā)展的重要因素之一。本文綜述了當(dāng)前航空維修企業(yè)的特點和成本管理中存在的問題，并進一步探究作業(yè)成本法在維修企業(yè)成本管理中的應(yīng)用，最后對我國航空維修企業(yè)如何有效地應(yīng)用作業(yè)成本法提出建議。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；成本核算；飛機維修

【中圖分類號】F406.75；F407.5

隨著我國航空維修市場的不斷開放，飛機制造原廠商和國際知名的維修企業(yè)大量涌入我國市場參與競爭。同時，在國家的大力扶持和旺盛市場需求的催化下，一批民用航空維修企業(yè)也應(yīng)運而生。國內(nèi)航空維修市場的競爭日益白熱化，傳統(tǒng)成本核算方法所提供的成本信息已經(jīng)不能滿足企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營管理的需求。產(chǎn)品盈利分析、市場定價、成本控制、績效評價等問題日益凸顯，嚴重影響到企業(yè)的市場定位，產(chǎn)品布局，戰(zhàn)略制定以及資源的配置等各個方面。引入先進的成本管理工具對每一個維修企業(yè)改善管理水平，提高市場競爭力有著重要的意義。

一、作業(yè)成本法

作業(yè)成本法就是人們常說的ABC法，是美國會計學(xué)家埃里克·科勒在20世紀40年代初最早提出的。此后，很多學(xué)者又對該理論進行不斷的完善和發(fā)展，代表人物有喬治.斯托布斯，庫珀和卡普蘭等。進入二十一世紀后，人們還將作業(yè)成本法與精益生產(chǎn)相結(jié)合，通過對增值作業(yè)和非增值作業(yè)的識別來消除浪費，提高生產(chǎn)效率。

作業(yè)成本法的核心思想是：“成本消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法認為，企業(yè)的生產(chǎn)活動引起了作業(yè)活動，具體的作業(yè)耗費了資源，這些資源構(gòu)成了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營投入。

（一）作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較

隨著經(jīng)濟的飛速發(fā)展，大量的新技術(shù)應(yīng)用于生產(chǎn)，企業(yè)的經(jīng)營模式不斷創(chuàng)新，服務(wù)方式越來越多元化，生產(chǎn)流程越來越復(fù)雜，這就使得傳統(tǒng)成本核算方法帶來的弊端越來越顯著。與傳統(tǒng)成本法相比，作業(yè)成本法存在如下明顯優(yōu)勢：

1.作業(yè)成本法的應(yīng)用范圍更廣泛

傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)往往只關(guān)注產(chǎn)品生產(chǎn)成本本身而忽略了生產(chǎn)、服務(wù)、安全、質(zhì)量、市場等其他方面，企業(yè)的成本管理存在很大的局限性。作業(yè)成本法著眼于整個成本發(fā)生的全過程和引起成本產(chǎn)生的驅(qū)動因素，因此可以更加科學(xué)、合理地反映企業(yè)成本狀況。作業(yè)成本核算方法更符合現(xiàn)代生產(chǎn)經(jīng)營的需要。

2.間接費用分配方法更合理

傳統(tǒng)成本法下，企業(yè)往往采用人工工時或機器工時等單一的分配原則來分配全部間接費用。這種簡單粗暴的分配方式很難滿足服務(wù)模式多樣、生產(chǎn)流程復(fù)雜、制造費用占比高的企業(yè)的成本核算需求。作業(yè)成本法根據(jù)不同驅(qū)動因素，將產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所消耗的間接成本進行分配，改善了傳統(tǒng)成本法所帶來的成本扭曲問題。

3.作業(yè)成本法更關(guān)注產(chǎn)品的生產(chǎn)流程

傳統(tǒng)成本法關(guān)注企業(yè)的生產(chǎn)成本本身，而忽視了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和資源消耗的過程，無法識別和分析企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的各項增值作業(yè)和非增值作業(yè)，無法改善效率并提升企業(yè)的競爭力。然而，產(chǎn)品的生產(chǎn)經(jīng)營過程是由一系列的作業(yè)構(gòu)成的，這些作業(yè)有些是增值作業(yè)，有些是非增值作業(yè)。有些非增值作業(yè)在企業(yè)的生產(chǎn)中也是需要的。為了防止不合格產(chǎn)品流入市場，離不開質(zhì)量檢驗部門的質(zhì)量檢驗工作，但是質(zhì)量檢驗作業(yè)本身并沒有增加產(chǎn)品的價值。在作業(yè)成本法下，企業(yè)持續(xù)關(guān)注產(chǎn)品的生產(chǎn)流程，通過優(yōu)化流程和提高生產(chǎn)技術(shù)水平，來逐步降低甚至消除不合格產(chǎn)品，最終消除檢驗作業(yè)。所以，作業(yè)成本管理的過程也是生產(chǎn)流程不斷優(yōu)化和效率不斷提升的過程。

4.作業(yè)成本法可以改善績效考核體系

在傳統(tǒng)成本法下，歸集的制造費用往往采用單一的標準（如人工工時、機器工時）進行分配，對于制造費用占比高、多品種、小批量、流程復(fù)雜的企業(yè)而言這種簡單的分配方式會帶來產(chǎn)品成本信息的失真，進而影響到基于傳統(tǒng)成本核算方法的績效考核體系。作業(yè)成本法的應(yīng)用在改善成本信息質(zhì)量的同時，有助于識別浪費，鼓勵高效，懲罰低效，最終達到資源的優(yōu)化配置。

二、航空維修企業(yè)的特點及成本管理現(xiàn)狀

（一）航空維修企業(yè)的特點

不同于傳統(tǒng)的制造業(yè)，航空維修企業(yè)的產(chǎn)品品種多樣，且為非標準化產(chǎn)品。它的業(yè)務(wù)范圍涉及航線維護、機體大修、發(fā)動機業(yè)務(wù)、附件業(yè)務(wù)等。即便同一種修理工作，由于飛機的實際狀況和客戶的具體要求不同，整個修理的計劃和流程都會有所改變，這正是導(dǎo)致維修企業(yè)的產(chǎn)品為非標準產(chǎn)品的一個重要原因。

由于飛機維修質(zhì)量直接決定了航空安全，所以各國民航監(jiān)管部門均對該行業(yè)高度重視，設(shè)置了比較高的準入門檻。受到行業(yè)特點和政府部門的硬約束，各國的航空維修企業(yè)均存在比較高的技術(shù)壁壘和資本壁壘。

根據(jù)相關(guān)規(guī)定，從事航空維修的企業(yè)要具備滿足相應(yīng)要求的維修工作環(huán)境及機庫、固定的辦公場所、生產(chǎn)經(jīng)營過程需要的航材儲備場所以及開展維修工作所必須的大型專業(yè)設(shè)備設(shè)施，此外，受制于航空公司的準點率等要求，維修企業(yè)需要具備完善的后勤支持系統(tǒng)才能保證在提供遠離基地的維修服務(wù)時能夠及時的趕到現(xiàn)場進行作業(yè)。除了維修工作所必須的機庫、設(shè)備、工具、航材儲備等要求，按照相關(guān)規(guī)定，維修企業(yè)還需要建立符合適航要求的質(zhì)量管理系統(tǒng)、生產(chǎn)控制系統(tǒng)、工程技術(shù)系統(tǒng)和全員培訓(xùn)系統(tǒng)等。因為大量的資本投入和復(fù)雜的生產(chǎn)支援部門的設(shè)立，間接成本在航空維修企業(yè)中有著很高的占比。

綜上，航空維修企業(yè)存在產(chǎn)品品種多樣，生產(chǎn)工藝復(fù)雜，制造費用占比高等特點，傳統(tǒng)的成本核算模式很難滿足企業(yè)成本管理的需求。

（二）航空維修企業(yè)的成本管理現(xiàn)狀

我國大部分的航空維修企業(yè)目前仍然采用傳統(tǒng)成本法進行成本核算，這就導(dǎo)致我國的維修企業(yè)普遍存在成本數(shù)據(jù)不準確、市場決策困難、績效評價失真等問題。生產(chǎn)部門不認同財務(wù)部門核算的產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)，市場銷售部的產(chǎn)品定價與成本數(shù)據(jù)脫節(jié)，績效考核體系無法調(diào)動員工的積極性。不準確的成本信息也無法為管理者日常的經(jīng)營決策提供可靠的指引。作業(yè)成本法應(yīng)用于航空維修企業(yè)已經(jīng)迫在眉睫。

三、作業(yè)成本法在航空維修企業(yè)中應(yīng)用應(yīng)注意的問題

作業(yè)成本法作為一種先進的管理手段，正在被越來越多的企業(yè)認可并應(yīng)用，但是該方法的成功實施并發(fā)揮效用還應(yīng)注意一些問題。

（一）準確確定成本驅(qū)動因素

成本動因的選擇直接關(guān)系到作業(yè)成本法的實施效果。成本動因過多和過少都不滿足應(yīng)用的原則。成本動因過少，計算得到的成本信息準確性不高，成本動因過多，則大大提升了實施的成本。所以需要對各項作業(yè)進行深入分析和充分討論，才能保證選擇的恰當(dāng)性。另外，隨著新生產(chǎn)技術(shù)的引入，產(chǎn)品的升級，生產(chǎn)流程的優(yōu)化，作業(yè)動因也會有所變化，企業(yè)要定期回顧動因的合理性，根據(jù)實際情況調(diào)整和修正動因，確保能夠更加科學(xué)合理地實施作業(yè)成本法。

在確定成本動因時，由于具體的業(yè)務(wù)部門和分管領(lǐng)導(dǎo)更了解情況，最終確定具體的動因前，要與相關(guān)人員和領(lǐng)導(dǎo)進行充分地交流。一方面可以集思廣益，選出最優(yōu)方案；另一方面經(jīng)過充分的討論，可以提高方案的透明度，讓生產(chǎn)部門清晰了解哪些因素是影響產(chǎn)品評價的，進而推動生產(chǎn)部門為節(jié)約成本，完成績效指標，改善對產(chǎn)品的評價做出努力。

（二）規(guī)范原始數(shù)據(jù)

作業(yè)成本法雖然能夠提供更真實的信息，但是企業(yè)在應(yīng)用作業(yè)成本法時還要注意對基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的規(guī)范，因為基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的質(zhì)量直接關(guān)系到成本信息的質(zhì)量。這既包括對數(shù)據(jù)錄入方式的規(guī)范，還包括對整個公司信息化水平的提升。

（三）遵循成本效益原則

應(yīng)用作業(yè)成本法核算體系要充分考慮到經(jīng)濟效益原則，不能一味地追求核算結(jié)果的精準度而忽視了成本投入水平。如果選擇某個動因來計算成本時所付出的代價高于所獲得的收益，那么應(yīng)該放棄這種動因選擇。作業(yè)成本法實施的最佳狀態(tài)是建立既能滿足管理層的管理需求，同時成本投入相對較小的簡單合理的成本核算體系。

（四）加強培訓(xùn)

作業(yè)成本法作為一種管理手段涉及到運營的全程，需要各個流程和環(huán)節(jié)都有員工參與。從體系的設(shè)計、數(shù)據(jù)的收集和后期的調(diào)整優(yōu)化離不開全體員工的共同努力和付出。對成本進行重新分配必定會影響到對一個產(chǎn)品部門的重新評價和對該部門員工的績效考核，這就必然會受到部分員工的抵制，從而影響作業(yè)成本法在全公司范圍的順利推行。所以需要加強對各個部門的培訓(xùn)和教育，通過培訓(xùn)使員工掌握作業(yè)成本法的相關(guān)理論知識，認識到建立該核算體系的必要性，從而能夠放下思想包袱和個人的得失，積極參與其中。通過全員培訓(xùn)不僅可以儲備有關(guān)作業(yè)成本法的理論和實操知識，還可以培養(yǎng)員工成本控制的意識，為后期的科學(xué)管理提供基礎(chǔ)。

此外，在傳統(tǒng)成本核算體系下，由于分工較細，財務(wù)工作者長期做著單一機械的工作。作業(yè)成本法提高了對財務(wù)工作者綜合能力的要求，他們不僅僅需要懂得財務(wù)知識，還需要了解產(chǎn)品和前端業(yè)務(wù)。所以需要加強對財務(wù)人員的培養(yǎng)，既要精通財務(wù)知識又要懂得成本管控和企業(yè)的生產(chǎn)流程。各個生產(chǎn)和生產(chǎn)支援部門也要設(shè)立專門的崗位來負責(zé)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的收集、整理和分析，保證前端的數(shù)據(jù)質(zhì)量，同時也能保證該方法的成功實施。

（五）離不開完善的管理信息系統(tǒng)的支持

作業(yè)成本法的應(yīng)用離不開完備的數(shù)據(jù)支持。考慮到飛機維修行業(yè)業(yè)務(wù)流程的復(fù)雜性和產(chǎn)品的多樣性和非標準化等特點，必須引入管理信息系統(tǒng)來支持基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的獲得。系統(tǒng)的完善還有助于實現(xiàn)對前端業(yè)務(wù)的規(guī)范。前端業(yè)務(wù)的不規(guī)范往往會導(dǎo)致基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量很差，這就必然會使先進的管理體系和管理方法大打折扣，甚至失效。

（六）作業(yè)成本體系要與績效評價體系相結(jié)合

一方面，作業(yè)成本體系下，財務(wù)部門可以提供更加明細和精準的成本信息來支持人力資源部的績效考核體系，為考核目標的制定和考核政策的具體實施提供強有力的基礎(chǔ)；另一方面，公司應(yīng)該通過對考核體系的優(yōu)化和考核指標的完善來調(diào)動各個產(chǎn)品部的積極性和主動性，幫助生產(chǎn)部門找到提高效益的關(guān)鍵點的同時，還要推動生產(chǎn)部門、生產(chǎn)支援部門以及管理部門來優(yōu)化流程，改善經(jīng)營管理，提升整體效率。管理和流程的進一步優(yōu)化又可以推動作業(yè)成本法在全公司發(fā)揮更重要的作用。

四、結(jié)論

作業(yè)成本法作為科學(xué)的成本管理方法，不但可以更加準確地提供成本信息來評價企業(yè)各產(chǎn)品的實際盈利水平的高低，還可以通過梳理流程來提高效率。在經(jīng)濟日益開放的今天，國家經(jīng)濟和區(qū)域經(jīng)濟的界限在逐步被打破，給企業(yè)帶來機遇的同時也帶來了激烈的競爭，在日益激烈的競爭中取勝的關(guān)鍵是要提升效率，不斷地進行自我優(yōu)化。作業(yè)成本法的引入使企業(yè)能夠?qū)Ξa(chǎn)品有一個更加客觀準確的判斷，使企業(yè)發(fā)現(xiàn)競爭優(yōu)勢和劣勢，采取管理手段來保持優(yōu)勢并消除劣勢，最終在市場競爭中取勝。

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