淺析設計院EPC總承包項目增值稅的會計處理

謝富英

關鍵詞：EPC總包項目 ?增值稅 ?會計處理

一、EPC總包項目介紹及新老項目界定

EPC總承包模式 “EPC”是“設計（Engineering）、采購（Procurement）、施工（Construction）”的三個英文單詞第一個英文字母的縮寫。EPC總包是指公司受業主委托，按照合同約定承攬整個項目的設計、采購、施工等全過程的承包，并對所承包工程的各個方面負責，包括工程的質量、安全、費用和進度，最終向業主交付一個符合合同約定、具備使用條件并經竣工驗收合格滿足使用功能的建設工程模式。在工程周期、合同糾紛、工程造價等方面EPC總承包模式較傳統的工程承包模式有顯著的優勢，因此EPC總包模式是當今國際工程承包中被普遍采用的一種承包模式，也是被我國政府和《建筑法》積極倡導、推廣的國內的一種建設承包模式。

隨著營業稅改增值稅的進行，EPC總承包模式對項目的管理水平、會計核算的質量都提出更高的要求，尤其是增值稅的會計核算對企業收入、成本的核算都具有重大影響，進而影響企業對內外提供會計信息的準確性。而且“營改增”后對于EPC總承包項目的稅收處理一直是會計人員關注的一大重點。由于EPC總包合同是在一個合同下的各個相互獨立的銷售或服務項目， 如果合同分別約定了設計、采購、施工合同額， 企業也分單項進行了收入及成本的會計核算， 則適用兼營的規定，按照各自的適用稅率來進行核算。 如在總承包合同中未按設計、采購、施工分項約定合同金額，只約定了工程總的金額， 不論財務上分開核算與否， 只能按照混合銷售核算， 適用從高適用稅率。EPC模式本身就是一個多元化的商業模式， 項目應在簽訂總包合同、項目核算等方面統籌考慮兼營及混合銷售的增值稅影響， 盡最大可能規避相關的稅收風險。本文在談論增值稅會計處理時是按照兼營處理，不做混合銷售來討論。

新老項目的增值稅會計處理方法不同，準確區分新老項目對會計核算至關重要。根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規定：建筑工程老項目，是指：（1）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期是在2016年4月30日前的工程項目;（2）未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。建筑工程老項目可以選擇簡易計稅的方法計算繳納增值稅，除上述情況外，其他項目歸為新項目，適用增值稅一般計稅方法。

二、增值稅會計科目的設置

合理的設置增值稅核算科目，有利于簡化財務工作，提高工作效率。EPC項目總包方一般納稅人為了清楚合理地核算增值稅，應當在應交稅費科目下設置應交增值稅、未交增值稅、預交增值稅、簡易計稅等二級明細科目。增值稅一般納稅人應在應交增值稅明細賬下設置進項稅額、銷項稅額抵減、已交稅金、轉出未交增值稅、減免稅款、 銷項稅額、進項稅額轉出、轉出多交增值稅等專欄，在未交增值稅科目下設置本期轉入數、本期已交數三級明細科目。

新項目異地預繳的增值稅在“應交增值稅—預交增值稅”科目核算，月末企業應將“應交增值稅—預交增值稅”科目的余額轉入“未交增值稅—本期已交數”明細科目。如月末“應交增值稅”這個二級科目是貸方余額，則余額為當月應該繳納的增值稅，從科目“ 應交增值稅—轉出未交增值稅”科目借方轉入“未交增值稅—本期轉入數”的貸方。“應交稅費—簡易計算”科目，用來核算一般納稅人用簡易計稅方法核算的增值稅，如增值稅的計提、扣減、預繳、繳納等業務。

特別是“銷項稅額抵減”科目，核算一般納稅人按照現行增值稅制度規定因扣減銷售額而減少的銷項稅額，主要核算“營改增”抵減的銷項稅。按現行增值稅有關規定企業發生的相關成本費用允許扣減銷售額的，發生成本費用時，按應付或實付金額，借記“主營業務成本”、 “存貨”、“工程施工”等科目，貸記“銀行存款”、 “應付票據”、“應付賬款”等科目。待取得合法合規的增值稅扣稅憑證且納稅義務發生時，按照允許抵扣的增值稅稅額，借記“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額抵減）” 或“應交稅費—簡易計稅”科目，貸記“主營業務成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。

三、EPC總包項目增值稅會計處理

一般將EPC總包合同按設計、設備銷售、建筑施工及管理費用進行分拆，分項簽訂合同、或在合同中分項注明相關部分金額及適用稅率，分別核算來規避稅務風險。下面分別就新老項目增值稅的會計處理以舉例的方法進行探討，新老項目會計處理主要差別就在施工階段：

（一）老項目的增值稅會計處理

老項目一般按照簡易計稅方法核算，通過“應交稅費—簡易計稅”科目進行處理，取得預收款時，納稅人應分工程項目計算預繳增值稅稅款。納稅人按照取得的符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的合法有效憑證的全部價款和價外費用扣除支付的分包的款項余額進行納稅。對當期沒有收入而只取得合法抵扣憑證的支付分包款業務的，不作稅務處理，待下期取得收入時再納入差額計稅處理。

例如：甲企業2015年取得跨省EPC總包工程項目并于當年動工。于2016年12月份開具設計費增值稅專用發票50萬并收款，開具設備增值稅專用發票116萬，并收銀行承兌116萬，收到建筑施工款300萬，并開具增值稅普通發票;以銀行承兌匯票支付丁企業分包款100 萬元，價款97.09 萬元，稅額2.91 萬元，開具增值稅普通發票;購進大宗輔助材料一批，價款100 萬元，增值稅額16萬元（假設該企業無其他工程業務），開具專用發票。甲企業增值稅的相關會計處理如下（以下單位：萬元）：

1、開具設計費50萬（增值稅專票）

借：銀行存款 50

貸：工程結算——設計費 47.17

應交稅費-應交增值稅（銷項稅）2.83

2、開具設備發票116萬（增值稅專票）

借：應收票據 116

貸：工程結算——設備費100

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）16

3、收到發包方工程款300 萬元，支付給分包商100萬，計算應預交稅金

根據國家稅務總局公告2016年第17號文，一般納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應繳稅款。適用簡易計稅方法計稅的，應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款） ÷（1+3%）×3%。

應在項目地預繳增值稅額為：（300-100）÷（1+3%）×3%=5.83（萬元）

（1）收到預繳稅款憑證時：

借：應交稅金——簡易計稅5.83

貸：銀行存款5.83

（2）收到300萬工程款并開具發票時：

借：銀行存款 300

貸：工程結算 297.09

應交稅費——簡易計稅 8.74

（3）支付給分包商工程款100 萬元

借：工程施工——分包 100

貸：銀行存款 100

（4）待取得合規的增值稅扣稅憑證，且納稅義務發生時

借：應交稅費——簡易計稅 2.91

貸：工程施工 2.91

（5）購進材料價款100 萬元，增值稅額16 萬元

借：工程施工（或庫存材料等） 116

貸：銀行存款等科目 116

（6）月末應該機構所在地繳納增值稅的會計處理

機構所在地應繳納的增值稅=銷項稅-進項稅=2.83+16-0=18.83（萬元）

借：應交稅費——應交增值稅-轉出未交增值稅 18.83

貸：應交稅費——未交增值稅-本期轉入數 18.83

（7）等下月繳納增值稅：

借：應交稅費——未交增值稅-已交稅金 18.83

貸：銀行存款 18.83

在處理EPC總包項目確認收入、納稅業務時，總承包方為了合理納稅，節約資金，一般是在收到分包商發票取得合理的扣稅憑證時，才會給業主開具發票，繳納稅款。

（二）新項目的增值稅會計處理

“營改增“后，新項目采取一般計稅方式，下面就一般計稅方式進行案例說明在一般計稅方法下設計費、設備款及零星采購的會計處理與簡易計稅是一致的，只有工程施工部分不一致，營改增后新的項目按照10%的稅率進行計算。

例如：乙企業2017年初取得跨省EPC總包項目并于當年動工。于2017年1月份開具設計費增值稅專用發票50萬并收銀行款，開具設備增值稅專用發票116萬，收銀行承兌匯票116萬，收到業主款項300萬，并開具增值稅專用發票;以存款支付丙分包商100 萬元，價款90.9萬元，增值稅額9.1 萬元，開具增值稅專票;購進大宗輔助材料一批，價款100 萬元，增值稅額16 萬元，開具增值稅專用發票（假設該企業沒有其他工程項目）。乙企業增值稅相關的會計處理如下（以下單位：萬元）：

1、開具設計費發票50萬（增值稅專用發票）

借：銀行存款 50

貸：工程結算——設計費 47.17

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）2.83

2、開具設備發票117萬（增值稅專用發票）

借：應收票據 116

貸：工程結算——設備費 100

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）16

3、收到業主工程款300 萬元，支付給分包100萬，計算項目所在地預繳稅金

納稅人提供建筑服務取得預收款，應在收到預收款時，以取得的預收款扣除支付的分包款后的余額，按照現行規定應在建筑服務發生地預繳增值稅的項目，納稅人收到預收款時在建筑服務發生地預繳增值稅。適用一般計稅方法計稅的項目預征率為2%。

本月應在項目地預繳增值稅額為：（300-100）÷（1+10%）×2%=3.63（萬元）

借：應交稅金——預交增值稅 3.63

貸：銀行存款 3.63

收到發包方工程款300 萬元

借：銀行存款 300

貸：工程結算收入 272.73

應交稅金—— 應交增值稅（銷項） 27.27

支付分包工程款100 萬元，并取得合理扣稅憑證

借：工程施工-分包 90.9

應交稅費—— 應交增值稅（銷項稅額抵減） 9.1

貸：銀行存款 100

4、購進輔助材料100 萬元（增值稅專票）

借：工程施工——輔助材料100

應交稅費—— 應交增值稅（進項稅） 16

貸：銀行存款 116

5、月末應該機構所在地繳納增值稅的會計處理

本月應在機構所在地申報增值稅額為：（銷項）- （進項）-（項目地預繳稅款）= 2.83+16+27.27-9.1-16-3.63=17.37（萬元）

月末轉出未繳納增值稅=（銷項）-（進項）=2.83+16+27.27-9.1-16=21（萬元）

借：應交稅費——應交增值稅-轉出未交增值稅 21

貸：應交稅費——未交增值稅——本期轉入數 21

同時月末結轉預交稅金的余額：

借：應交稅費——未交增值稅-本期已交數 3.63

貸：應交稅費——預交增值稅 3.63

6、等下月繳納增值稅：

借：應交稅費-未交增值稅-已交稅金 17.37

貸：銀行存款 17.37

采用一般計稅方法，凡增值稅扣稅憑證不符合規定或不屬于抵扣范圍的，其進項稅額不得抵扣。

EPC項目增值稅繳納在不同的地區規定有一些差異，了解當地的稅收政策及相關優惠，提高會計人員的核算工作的效率，為單位爭取稅收利益的最大化。正確的核算增值稅的會計處理，規避稅務風險是會計人員的責任，因而加強會計人員的專業化素質是至關重要的。合理規劃EPC總包合同的簽訂方式，進行合理的稅收籌劃，在規避稅收風險的基礎上，最大限度的爭取單位的利益。

參考文獻

[1]鄒忠明.“營改增”后跨區域經營建筑業增值稅相關業務處理[J].財務與會計，2016（18）：20-22.

[2]潘純.“營改增”下增值稅會計處理存在的問題及對策分析[N].長江工程職業技術學院學報，2014：58-59.

[3]許濤.淺談設計企業工程總承包項目增值稅稅負控制與籌劃[J].財政監督，2017（20）：79-82.

[4]段暉.工程總承包和工程項目管理的稅務與會計處理[J].稅務與會計，2014，：49-51.