醫院執行新政府會計制度銜接的注意事項及特殊問題研究

呂漪

【摘要】? ?隨著我國醫療改革的不斷深入，醫療行業的競爭日益激烈，財政部于2017年頒布了政府會計制度，于2019年1月正式施行，對包括醫院在內的行政事業單位的財務行為進行規范;2018年8月27日財政部又下發了《關于醫院執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的補充規定》和《關于醫院執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的銜接規定》（以下統稱新政府會計制度）。新政府會計制度的實施徹底轉變了財務核算和財務考核的模式，有利于醫院實施規范化管理、完善醫院的資金鏈條，進而控制醫院經營成本，提高醫院的核心競爭力。為了能夠更好地做好醫院新舊會計制度的銜接工作，文章對醫院執行政府會計制度銜接的注意事項及特殊問題進行了探討。

【關鍵詞】? ?新政府會計制度;醫院;制度銜接;資產管理;特殊問題

【中圖分類號】? F810? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）24-0073-03

一、引言

我國經濟的不斷發展和改革的不斷深入，給我國的醫療體系和醫院經營帶來深刻的影響。現階段醫院的經費主要由兩部分組成，一部分是財政撥款，另一部分是自營收入，在大環境的影響下，政府對醫院財政支付有減少的跡象，自營收入成為很多中小型醫院的主要收入。而中小型醫院運營一般存在內部控制框架建設滯后、藥品價格虛高、醫護服務質量不高、頻繁出現醫療事故、醫患糾紛頻發等問題，經營風險持續攀升，因此為了更好地完善相關的會計制度，促進我國醫療體系發展，財政部于2017年頒布了政府會計制度，于2019年1月正式施行，對包括醫院在內的行政事業單位的財務行為進行規范;2018年8月27日財政部又下發了《關于醫院執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的補充規定》（以下簡稱《補充規定》）和《關于醫院執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的銜接規定》（以下簡稱《銜接規定》），對醫院的經營業務、相關流程和監督管理等提出了新要求，從而更好地促進醫院運營管理的合規合法，優化資源管理，保證相關財務信息內容的可靠性、謹慎性、準確性，提升醫院整體財務管理水平。

二、醫院執行新政府會計制度需遵守的原則

（一）堅持整體統一原則

無論是大型醫院還是中小型醫院，在制定相關的內部規章制度時，都要以政府會計制度為依據，對涉及到的科目、報表及相關對外披露的內容進行新的調整，堅持整體統一原則，從而更好地為醫院財務管理和財務決策保駕護航。

（二）堅持個別創新原則

在國家頒布的政府會計制度規定中，并沒有對相關事業單位和行政單位的明細業務進行規定，因此，醫院財務部門對日常具體業務進行處理時，還要從實際出發，將政府會計制度和醫院財務制度進行有效的結合，從而更好地創新會計工作方法，保證高效、有效地為醫院財務發展服務。

（三）堅持改革發展原則

從國家頒布的政策規定可以看出國家對醫療衛生行業改革的重視，醫院在日常的管理中也要堅持改革發展的原則，在實際的工作中可以從細節工作入手，例如，根據國家標準制定明確的藥品定價及相關的采購費用，規范醫院的收入、支出情況，為制度改革順利施行提供一切有利條件。

三、醫院新舊會計制度銜接中的注意事項

（一）要調查醫院資產負債信息

為了更好地調查醫院資產負債情況，可以從以下幾個方面入手：第一，在現有條件內，對醫院的相關資產進行全面清查，核對固定資產總賬及明細賬，細化各個固定資產使用年限、折舊情況，對調查結果及時匯總，以保證清查質量。第二，升級醫院現有財務管理軟件系統，與時俱進將政府會計制度編制到財務管理系統，完善固定資產核算。第三，對相關的預收、預付款進行整理，從而更好地厘清企業現有的資金和負債情況，明確相關的會計科目，計算現有期初總額，為后續掌握資產負債情況做準備。在清查的過程中涉及到兩年以上賬齡的款項，及時計提壞賬損失，或者有確切依據的及時進行壞賬核銷，保證賬賬相符、賬實相符。第四，根據清查的結果及時向外界披露相關的財務信息，理順工作，明確責任，保證新舊會計制度銜接的效果。

（二）要完善醫院的合同信息

醫院在財務管理的過程中需要從合同信息入手，完善醫院相關的合同信息。《補充規定》和《銜接規定》對醫療教學合同進行了相關改革，明確醫院核算方式要運用權責發生制，在確保新政府會計制度頒布實施之前教學項目余額不發生變化。科教收入的確認目前是醫院合同管理的重點，在確認合同的科教收入時要關注是否根據相關的經濟業務實質采用合適的確認方法。常用的四種確認收入方法是：成本占總成本比例法;工作量占總工作量法;完工時間占合同總期限比例法;根據相關的工作經驗實際測定的完工進度法。

（三）完善會計科目，加強成本控制和固定資產清查

1.加強信息化和預算建設。在新政府會計制度推動的過程中，醫院要建設財務信息化平臺，明確會計相關的會計科目，合理選擇登記賬簿的方法，從而保證財務工作的順利完成，在實際的工作中，將相關的財務信息加以調整后輸入財務系統中，通過相關系統信息的調整保證政府會計制度和現有財務政策的有效銜接。還需要根據醫院發展的實際需求，設置相關的財務指標和預算內容，建立預算分析體系，編制本院的財務滾動預算;根據滾動預算信息，相關科室及時進行預算的有效調整，保證預算不超額使用。通過相關預算內容的合理制定，醫院一方面可以對現有的財務預算及時進行監督和管理，一旦出現問題，能夠及時進行調整和處理。

2.加強對醫院成本的控制。成本管理一直是醫院財務工作中的重中之重，通過政府會計制度的有效運用，從而對相關的成本進行有效的分攤和管理，科學有效地對醫院的成本進行良好的監管和控制，在實際的工作中要以2018年作為分界點，對之前的固定資產進行有效的、全面的清查及核算，需要計提折舊的設定對應的會計科目，例如，設置“累計盈余”及“固定資產累計折舊”等相關的科目，從而更好地促進新舊會計制度的有效銜接。

3.加強對固定資產的清查工作。在醫院的運營中，涉及到的固定資產內容較多，固定資產也是醫院資產的重要組成部分，因此，醫院在進行會計制度銜接的過程中需要不斷加強固定資產清查工作，保證固定資產價值的準確性，從而不斷促進新舊會計制度的協調統一。

（四）加強預算管理及信息管理

建立符合《補充規定》和《銜接規定》要求的預算管控信息系統。為確保政府會計制度下全面預算管控及會計自動化的要求，醫院應與軟件公司形成合作，建立智能財務數據系統，以全面預算管控信息系統為架構，形成預算編寫、分解下發、實時監督、預算執行、資金報銷等軟件模塊，以預算指標為預算與核算的關聯要素，按照新會計制度的核算要求，將預算指標提前設置完畢，借助報銷系統模塊，系統自動生成會計憑證，不再需要人工填寫。通過數據的實時監督，使醫院用足、用好預算資金。

在新政府會計制度下，醫院應結合自身業務需求，建立滿足新會計制度要求的雙預算管控體系，預算管控體系以全面預算架構為根本，以財務共享為手段，以自動化運營信息為關聯，以會計信息化為方向。在醫院實際運營中，醫院全面預算管控體系能夠實時獲取所有運營業務支出數據，確保支出在預算管理之內。財務報銷系統能夠自動獲取成本費用支出數據信息，形成會計記錄及費用信息數據，使財務會計報表自動化。通過雙預算管控體系，實現醫療收入上升、行政運行費用降低的工作目標，保證醫院運營良好、人工效率提高、業務管理水平提升、業務數據及財務信息記錄詳實，使預算管理更精細化、合理化、準確化。

（五）提高財務人員素質和水平，推動新政府會計制度的順利實施

第一，醫院要強化人才培訓，完善考核制度。醫院在新舊會計制度銜接的過程中，強化財會人員的培訓工作必不可少，醫院要從實際情況出發，定期或者不定期地對相關的會計人員進行培訓，不斷地增強醫護人員財會涵養的廣度和深度。通過強化人才培訓，促進工作質量的提升，與此同時，還需要積極地完善考核制定，明確責任，提高其會計信息系統的實踐能力和業務能力。第二，醫院要從全局出發，建立財務管理等優秀人才引進機制。人員是推動政府會計制度貫徹落地的關鍵性因素，領導則是標桿，通過相關人才的引入，積極地為政府會計制度的推進注入新鮮的血液。第三，醫院要建立完善人才晉升機制，在政策引導全局的過程中，為醫院技術人員提供良好的晉升機會及發展空間，逐漸地形成“人盡其才”的工作氛圍。

四、新政府會計制度實施中的特殊問題

（一）醫院庫存產品的運雜費規定發生變化

新政府會計制度對存貨成本進行了重新定義，認為庫存產品的成本包括價格、稅費、物流費、裝卸費以及該存貨在醫院運營期間發生的相關支出。醫院的庫存藥品、醫療設備、原材料等成本計算，不包括相關的運雜費用。如此規定的背景是：我國自從實施新醫改以來，國內多數的醫院實施無差價銷售模式，即醫院以藥品購貨價作為銷售價，醫院不以買賣藥品作為獲得利潤的主要渠道，但是醫院最終的購貨價是通過招標形式確定的，也不再包含相應的其他費用。倘若醫院購貨成本涵蓋運雜費用，也就是將“無差價”銷售模式改成“倒差價”銷售模式。由于運雜費用和醫藥成本相比很少，甚至可忽略不計，并且運雜費用計算方式復雜，也將加大醫院財務人員的工作量。因此，《補充規定》和《銜接規定》對醫院庫存產品的“運雜費用”做出明確規定，醫院庫存產品所產生的“運雜費用”，倘若能計入業務成本的，可直接計入“業務成本”，倘若無法計入業務費用的，醫院可直接計入“管理費用”。該規定，不僅簡化了醫院財務處理的手段，同時也減輕了財務人員的工作量，大大提高了醫院的財務管理效率。

（二）醫院收入確認方式更加多樣化

《補充規定》和《銜接規定》對收入也做出了相應的解釋，明確“收入是指會計期間內政府會計主體經濟利益或者凈資產的流入”，醫院收入確認以其實際收入的金額款項作為當期的會計收入。與此同時，醫院在執行新政府會計制度時，也有相應的補充規定。新政府會計制度明確指出“醫院需在提供銷售藥品、提供醫療服務時，按照項目收費標準進行收費，并將收入的金額確認為醫療收入。醫院對部分病人賦予一定的折扣，醫院需按照折扣后的實際收入金額進行確認”。基于上述規定，為了明確收入，醫院需對一些特殊情況進行處理，例如，醫院在日常經營中，將按照醫療服務價格確認收入，但是當醫院提供的體檢服務有團體折扣時，倘若醫院按照單價進行計費，那么將導致醫院入賬金額和實際收入金額不符。因此，醫院需遵照“實質重于形式”的原則進行計量、確認。

（三）利用“成本差異”科目核算特殊項目

對成本差異，舊會計制度中尚未設立“成本差異”科目，醫院普遍采取的處理方式是通過“收入”和“存貨成本”進行處理，但是在新政府會計制度中對該項措施進行了補充，新增了“成本差異”科目，該類科目的增加是用于計算醫院相關藥劑產品實際和備案價之間的差額。在醫院的發展中，離不開醫院自制藥品，自制藥品擁有固定的銷售價格，藥劑產品也是對外銷售的一種藥品，其成本和銷售價格之間存在差值，并且醫院在制作藥劑產品時，受外匯波動、原材料成本波動等因素影響，藥劑產品的單價和成本也會波動，導致藥劑產品存在一定的差值。醫院面對此狀況，可在“成本差異”科目中進行注明，并將該部分資金計入醫院的當期成本。

（四）醫院計提壞賬準備的范圍存在差異

《補充規定》和《銜接規定》對醫院涉及到的應收賬款和其他應收款壞賬計提的比例進行了規定，醫院的應收賬款主要以住院患者產生的應收賬款為主。值得注意的是，該部分資金處于“未結算”狀態，其應計入“應收賬款——住院病人醫藥費”，但是其并非是醫院真正的應收賬款，而是醫院在月末確認收入時暫時將該部分資金擱置，需在次月將其沖正。倘若醫院對該部分資金計提壞賬準備，那么將虛增醫院的費用，因此，新政府會計制度明確提出，醫院在計算壞賬準備時，需去除住院病人未結算的醫療費，最大限度上保證醫院財務核算的真實性。

（五）醫院提取專用基金存在差異

專用基金提取的相關內容在新政府會計制度中也有規定，企事業單位需在本年度非財政撥款中提取專用基金，或者從日常經營的剩余中進行提取。《補充規定》和《銜接規定》對提取專用基金的相關內容進一步加以規范，要求在計提專用基金的過程中，需要執行相關的財務制度，界定好核算基礎再計提專用基金，原因在于預算會計和財務會計在核算過程和結果上會存在不同。預算會計在會計核算的過程中采用的核算方式多為收付實現制，但是醫藥產品、醫藥設備涉及的資金款項數額較大，醫院的付款時間對預算會計影響較大，因此，為了保證醫院提取專用基金的準確性，醫院可以財務會計的數據作為核算基礎，以財務會計的賬面盈余為基礎計提專用基金。

（六）醫院明確計提固定資產累計折舊的年限

《補充規定》明確規定，醫院對固定資產（醫療設備、醫療器械等）進行計提時，可按照5年到10年區間進行計提，同時其他固定資產設定最低的使用年限。《補充規定》對醫院計提固定資產方面進一步做出明確說明，醫院的電子儀器年限為5年等，進一步明確了醫院使用固定資產的年限，為財務人員的核算行為提供了行為準則，便于各醫院核算數據的統一。

（七）醫院可保留成本數據以及成本報表

傳統的行業會計制度要求對以下財務報表信息進行整理，一是資產負債表，二是收入費用表，三是現金流量表，可見成本報表并非是醫院需重點核算的財務報表。而新政府會計制度將成本報表也納入到核算體系中，并要求醫院逐月上報該類信息。在此模式下，醫院的成本管理理念和意識將會大大提升，醫院作為醫療體制改革的載體，其落實新政府會計制度時需保留醫院成本數據以及成本報表。

五、結束語

在我國醫療體制改革的大趨勢下，醫療市場逐步放開，直接導致醫院之間競爭日益激烈。鑒于此，我國醫院需及時貫徹落實國家政策規定，落實新政府會計制度準則，確保醫院各項經濟活動的有序進行，實現資金良性循環、降低醫院運行成本、規避經營風險。本文不僅對醫院新舊會計制度銜接的注意事項進行了探討，還對醫院落實新政府會計制度的特殊情況進行了分析，集中表現在庫存產品運雜費、收入確認方式、計提專用基金、成本差異科目、計提壞賬準備、固定資產折舊年限和成本報表等環節。因此，我國醫院需統一管理體系，在會計制度規定的范圍內，依據行業特殊的要求和行業補充規定來進行財務處理。

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