汪希銘

摘要：內部控制與會計信息具有共同的理論基礎，即委托代理理論，為兩者之間的相互影響提供了可能。內部控制水平與會計信息質量之間存在著一種相輔相成的協同關系。內部控制五要素包含控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督，五要素均可以對會計信息質量產生影響。文章通過逐一分析內部控制五要素對會計信息質量的影響，提出了基于內部控制的會計信息質量提升路徑：優化內部控制環境、健全風險評估機制、完善內部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業內部監督。

關鍵詞：內部控制水平;關系;影響;路徑

一、內部控制水平評價

受不同時期經濟體制與市場經營現狀影響，為提升管理效率，內部控制要素經歷了三要素（控制環境、控制程序、會計制度）到五要素（控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督），再到八要素（控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督、目標制定、事項識別、風險反應）的轉變，內部控制理論體系日趨完善。但我國市場經濟發展起步晚，企業內部控制體系尚未完善，對應內部控制水平有限，而理論體系應基于市場發展現狀而構建，因此，目前我國內部控制采用五要素控制體系。

通過對控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督五要素進行評價，可以直觀反映出企業內部控制水平。其中控制環境主要涉及企業文化建設狀況、組織機構設立科學性、職權與責任分配合理性以及人力資源素質水平;風險評估重在風險預測、規避以及處理能力評價;控制活動主要衡量不相容職務分離控制、授權控制以及會計系統控制的實施效果;信息與溝通強調各部門之間溝通暢通程度以及信息傳遞質量;內部監督主要衡量企業治理層對會計工作監督的有效性，以及企業內部監督機制的健全程度。

二、會計信息質量評價

會計信息質量指的是會計信息滿足信息使用者需求的總和，具有可靠性、真實性、相關性、謹慎性以及有用性等特征。目前對會計信息質量的評價主要從穩健性、透明度以及盈余信息質量三方面衡量，也存在著一種主觀性較強的信息披露質量，實際選擇中應根據自身實際與表達效果需求靈活選擇。

首先是基于穩健性、透明度以及盈余信息質量三方面的評價體系。一是穩健性，主要針對那些盈虧不確定的經濟活動，具有嚴格的確認要求，對百分之百確定的收入，以及可預見性的損失，均要給予確認與記錄，會計穩健性決定了會計信息記錄的真實性，是會計信息質量的直觀反映;二是透明度，主要衡量會計信息披露的及時性與可靠性，能夠讓使用者清晰認識到企業的經營情況、風險管理能力等信息;三是盈余信息質量，盈余狀況是經營成效的體現，盈余信息應反映出企業盈利現狀，可以為管理層制定股利分配、未來投資等決策提供依據，同時向廣大投資者提供了企業經營與發展狀況，影響其投資行為，盈余信息質量主要衡量盈余信息的平穩性、可持續性、內容特征以及可預測性，通過盈余信息管理對盈余信息質量做出客觀全面的評價。

其次是信息披露質量，在盈余信息的基礎上，增添了發展前景、戰略規劃等決定企業未來發展的因素。投資者在選擇投資項目時，不僅僅是關注企業當下的盈余信息，更多地是了解未來企業及其所在行業的發展前景。信息披露質量多是參考第三方鑒證機構對企業信息的審查結果，具有相對的主觀性，且評價結果易受鑒證機構專業水平的影響。

三、內部控制水平與會計信息質量關系

內部控制與會計信息理論均以委托代理理論為理論基礎，內部控制水平與會計信息質量之間存在著相輔相成的關系。

（一）內部控制與會計信息關系

內部控制與會計信息的理論基礎一致，即委托代理理論，兩者均為處理代理問題的工具。內部控制通過設立股東會、董事會、監理會以及管理層，形成相互獨立、各司其職、制約監督的平衡機制，實現了對管理層的監督功能，能夠有效緩解代理沖突問題，良好的內部控制水平可以大幅降低會計信息失真的概率，提升了會計信息的真實性與可靠性，有效保障委托人的利益;會計信息由代理人提供給委托人，代理人處于明顯的優勢地位，可能會為了自身利益，或是逃避事故責任，提供虛假的會計信息，導致會計信息失真，使委托人與代理人之間信息不對稱，委托人為維護自身利益，一方面讓代理人提供會計信息，另一方面行使監督職能，通過對比經營現狀與經營目標，衡量代理人管理業績，代理人則采取信息披露方式，對外公開會計信息，接受職員與委托人監督。

（二）內部控制水平與會計信息質量關系

內部控制水平與會計信息質量相互作用，處于一種相輔相成的協同關系。一方面，內部控制水平直接影響著會計信息的真實性與可靠性，而真實性與可靠性是會計信息質量的重要特征，能夠直觀反映出會計信息的有用性，兩者之間顯著正相關，高水平的內部控制能夠促進會計信息質量的提升;另一方面，會計信息質量的提升，可以進一步優化企業治理與管理職能，從而反過來促進內部控制水平的提升。

四、內部控制水平對會計信息質量的影響

可以通過逐一分析內部控制五要素對會計信息質量的影響，來衡量內部控制水平對會計信息質量的影響。

（一）控制環境對會計信息質量的影響

作為內部控制的基礎要素，控制環境從戰略層面確立了企業經營基調，直接決定著企業規章制度實施、戰略執行的大環境。控制環境主要受企業文化、組織機構、職權與責任分配、人力資源以及內部審計影響。

第一，良好的控制環境可以在企業內部形成一種剛柔并濟的約束力，剛性約束力是指明文規定的管理制度，柔性約束力則基于企業文化實現，能夠促使管理層、治理層以及普通員工形成一致性的價值觀、道德規范以及奮斗目標，從而在主觀與客觀兩個層面控制會計信息質量，將客觀錯誤與主觀舞弊降到最低，有效保證了會計信息質量。

第二，企業組織機構通常包括由股東會、董事會、監事會組成的治理層，以及由各部門經理組成的管理層，這樣的設立結構能夠實現企業決策、執行與監督的相互獨立，形成相互監督制約的平衡狀態。其中股東會是組織機構的核心，擁有企業最高的決策權，其決策的科學性受到股權結構的影響，容易出現權力集中于少數人手上的局面，很難保證會計信息披露的真實性，對會計信息質量產生消極影響。

第三，職權與責任分配的合理性影響著各部門之間的溝通協調，職權分明、相互制約的分配制度不僅能夠提升財務管理的效率，而且具有一定的監督功能，降低責任逃避、財務造假等不良現象發生的幾率。

第四，人力資源的整體素質水平直接影響著會計信息質量，普通會計職員負責會計信息的記錄與處理，其業務能力、職業道德直接影響著會計信息質量，作為管理層，一旦在職業道德、管理能力、專業素養方面出現問題，不僅會對下屬職員產生影響，而且很難發揮出應有的會計監督職能，無法保障會計信息質量。

第五，內部審計是對內部控制的再控制，主要負責對會計信息監督、審核與復查，是保障會計信息客觀真實的重要手段。完美的內部審計機構應該是獨立運營、客觀存在的，但部分企業往往忽視內部審計部門的功能，極大削弱了其獨立性，從而制約了其職能發揮的程度。

（二）風險評估對會計信息質量的影響

風險貫穿于企業運營管理的整個過程中，包括經營風險、投資風險以及財務風險，直接或間接地影響著會計信息質量。風險評估可以為管理層提供必要的決策指導，幫助其識別潛在風險，避免做出激進的冒險決策，降低了風險發生的概率，從而抑制會計信息舞弊動機的出現。可見及時有效的風險評估是不可或缺的，通過預測潛在威脅、修復自身漏洞以及提升事故應急處理能力，不斷健全風險管理機制，以免風險發生后不知所措，出現消極應付的被動局面，進而催生會計信息舞弊現象，不利于會計信息質量控制。

（三）控制活動對會計信息質量的影響

企業常通過一系列的內部控制活動，如不相容職務分離控制、授權控制、會計系統控制等。不相容職務分離控制可以使各職員之間形成相互監督的約束環境，有效減少了會計舞弊行為的發生，但是并不能杜絕，仍有可能出現集體舞弊現象，嚴重影響了會計信息質量;授權控制通過明確各部門崗位職責權限、職能范疇等，使企業穩定有序運營，降低了管理過程中出現人為操縱或隨意決策的概率，同樣可以有效預防會計信息舞弊現象發生;會計系統控制能夠規范企業會計工作，降低會計核算中出錯的風險，對會計信息質量表現出一定的控制職能。必要的控制活動可以構建出良好的內部控制環境，以確保管理層控制目標的順利實現，以及風險應急措施的落實，有利于會計信息質量的提升。

（四）信息與溝通對會計信息質量的影響

信息與溝通是企業各部門之間聯系的紐帶，良好的信息與溝通機制可以將財務信息與非財務信息及時、準確、完整地傳遞給各部門，促進各部門之間協調配合，同時便于管理層及時發現經營問題，為制定決策提供科學、充分的依據。良好的信息與溝通機制一方面依賴于企業制定的各項管控制度，同時也離不開各部門之間的協調配合，在企業管理信息化的今天，信息價值更多的體現在信息傳遞的準確性與時效性，溝通則追求各部門之間的無縫對接，打破信息不對稱帶來的管理困局。

（五）內部監督對會計信息質量的影響

內部監督是保障內部控制制度順利實施的前提，其執行主體主要是企業的治理層，能夠有效降低會計信息舞弊的可能性，是保障會計信息客觀真實的重要方式。依托健全的內部監督機制，企業可以及時發現運營中存在的各種問題，包括會計舞弊行為、權限分配不合理等問題，進而制定應對措施，確保各項活動沿著既定目標前進。企業內部控制制度的制定是一個不斷完善的動態過程，隨著企業經營環境與市場政策的變化，企業為順利實現財務目標，就必需強化內部控制，而內部控制的完善離不開監督的約束作用。

五、基于內部控制的會計信息質量提升路徑

鑒于以上內部控制五要素對會計信息質量的影響，會計信息質量提升可通過優化內部控制環境、健全風險評估機制、完善內部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業內部監督來實現。

（一）優化內部控制環境

主要從企業文化建設與職員素質提升兩方面進行內部控制環境優化。

1.打造優秀企業文化

整理企業發展史，分析經典人物或事件，并結合企業愿景，提煉出企業核心理念，形成一套完整的反映企業精神或理念的企業文化。優秀的企業文化蘊含豐富的精神內涵，是企業在不斷發展中形成的一種文化現象，不僅可以重塑人格，使職員形成共同的價值觀和一致性的理想信念，而且能夠自發形成一種普遍認同的道德規范，這就是企業文化的柔性管理功能。這種深入人心的自我約束行為，極大減少了由職員道德素質引起的會計信息失真問題，并通過高度統一的價值觀與信念，凝聚成工作合力，有利于各部門之間打破溝通壁壘，暢通交流渠道，形成無縫對接，提升工作效率。

2.強化職員綜合素質培訓

針對不同職員的職能分配，有的放矢選擇培訓內容。對于管理層，重點對職業道德修養、管理能力以及會計能力進行培訓，適當搭配一些心理學、社會學等關聯知識，通過改善領導者行為，循序漸進塑造出領導的人格魅力，長期堅持，可以對普通職員產生潛移默化的影響;對于普通職員，重點對職業道德修養、業務能力進行培訓，并配套制定對應的考核機制，通過績效管理形成激勵效應。

（二）健全風險評估機制

借鑒國內外成熟的風險管理理論，逐步優化企業內部風險評估結構，重視風險管理制度制定以及風險處理流程的規范簡化，不斷完善形成一個全面的、動態的風險評估機制。成立風險管理專門機構，組建專業化的風險管理隊伍，明確職能分配，各部門之間交流暢通，配合高效，形成一體化的動態反饋機制，同時重視職員風險預測、風險處理以及風險規避能力的強化，將風險發生后企業損失控制在最低水平。

（三）完善內部控制活動

嚴格執行不相容職務分離制度，使企業職員權力相互制約，形成平衡狀態，以免給會計信息舞弊提供滋生環境;進一步規范會計工作流程，嚴格執行財務制度，并根據不同時期財務功能需求，以及工作中遇到的斷點、漏洞與矛盾，及時進行功能完善與修正，實現工作流程的再造;規范授權審批控制工作，明確授權審批范圍與權限，細化審批與審核責任分配，有效控制人為操縱或隨意決策現象的發生幾率，預防會計信息舞弊發生。

（四）加強信息與溝通的暢通性

充分利用信息時代優勢，多元化信息傳遞與溝通渠道，構建有效的信息交流機制。首先要積極拓展信息傳遞與溝通渠道，篩選出適合企業經營實際的交流平臺，信息時代下，應重視ERP系統的應用，不僅可以實現對不同部門、不同職員的權限控制，而且能夠實現部分信息的共享，提升信息傳遞的效率;其次應重視信息反饋，尤其是會計工作中存在的問題，需要管理層激勵職員向上反饋，有針對性提出改進措施，并及時追蹤措施落實情況與改進效果，形成閉合的動態反饋機制;最后是舉辦員工座談會和部門領導會議，集中解決溝通問題，注意營造輕松、自由的會議環境。

（五）重視企業內部監督

首先，由股東會、董事會、監理會組成的企業治理層應發揮應有的監督職能，以保證會計信息的準確、真實、合法與完整;其次，治理層應全力支持內部審計部門的監督工作，促進形成一個良好的內部監督環境。

六、總結

內部控制水平與會計信息質量是正比例相關關系，內部控制水平越高，會計信息質量越高。因此，為提升會計信息質量，可從提升內部控制水平著手，通過優化內部控制環境、健全風險評估機制、完善內部控制活動、加強信息與溝通的暢通性以及重視企業內部監督來實現。

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