淺析政府會計制度改革對公立醫院財務管理的影響

張丹一

摘 要：2017年10月，《政府會計制度-行政事業單位會計科目和報表》〔2017〕25號文件，要求于2019年1月1日起開始執行。該項制度作為規范政府會計核算、推進行政事業單位會計改革的重要的綱領性文件，對包括醫院在內的所有行政事業單位的財務管理將會產生很大的影響作用。本文主要從會計核算方式、會計要素及科目以及財務報告等方面的變化研究政府會計制度改革對公立醫院財務管理產生的影響，然后給出了政府會計制度改革下公立醫院財務管理優化建議，希望能為醫院管理人員日常的工作提供一定的借鑒與參考。

關鍵詞：政府會計制度? 公立醫院? 財務管理

一、政府會計制度對公立醫院財務管理的影響

（一）會計核算方式的變化

醫院具有較強的公益性質，其資金流量大，日常經營活動復雜，相對于其他事業單位來說，更適用于權責發生制進行會計核算，因此傳統的醫院會計制度下實行的是單一的權責發生制下的會計核算體系，但實際上，在醫院進行賬務處理時，又并非是完全的權責發生制，以醫院的固定資產折舊會計核算為例，按照醫院會計制度要求，由科教項目資金以及財政撥款所形成的固定資產折舊，僅僅沖減了“待沖基金”，實際上的折舊費并未計入醫院當期的成本費用，但該種類型的固定資產所產生的經濟效益的流入在一定程度上也是反映在醫院的收入中的，這就可能弱化了成本核算，導致醫院當期的財務成果不能得到真實的反映。因此，在政府會計制度改革后，醫院實行財務會計與預算會計平行記賬的會計核算方式，會計核算將同時具有兩種會計記賬模式下的雙重功能，兩種會計的適度銜接又相互分離，醫院可以利用權責發生制下的財務會計核算形成財務報告，利用收付實現制度的預算會計核算形成決算報告。在固定資產折舊方面，政府會計制度改革后，在財務會計中剝離了財政補助會計核算，取消了“待沖基金”科目，將固定資產折舊費用直接計入醫院的當期的管理或業務成本，有利于醫院提高成本核算的效率和準確性。

（二）會計要素及科目的變化

1、會計要素變化

政府會計制度是通過對原有醫院會計制度的總結分析，解決其中存在的問題及矛盾，并按照《政府會計基本準則》進行制定的。從會計要素層面，政府會計制度與醫院會計制度的不同主要體現在原有的會計制度是通過資產、負債、收入、費用以及凈資產5個要素來核算并反映醫院財務，而政府會計制度改革后，實行的是“5+3”的要素模式，即在現行財務會計核算的5個基本要素的基礎上，增加包括預算的收入、支出以及結余在內的3個預算會計核算要素。通過這8個要素來實現平行記賬模式下醫院財務核算系統的雙重功能。

2、會計科目變化

政府會計制度改革后，醫院的會計科目設置也發生了較大改變。資產類取消了一些醫院特有的“應收醫療款”等相關科目，統一劃歸為“應收賬款”，另外還增加了“應收利息”“研發支出”等資產科目。負債類將“應付福利費”“應付社會保障費”等都納入“應付職工薪酬”科目下進行核算。同時將“應交稅費”按照“營改增”后的稅費結果要求拆分為“應交增值稅”“其他應交稅費”以及“應付利息”。收入類將“醫療收入”“科教項目收入”等并入了“事業收入”費用類取消了醫療業務成本、科教項目支出、財政補助支出等，將相關的成本費用按照業務活動費用進行會計核算。凈資產類取消了“待沖基金”“財政補助結轉”等相關的會計科目，將其轉入“累計盈余”科目下進行會計核算。

政府會計制度下會計科目的變化更加體現了醫院雙基礎會計核算特征，符合醫療成本與收入之間的配比關系，并且通過對預算類會計科目的進一步細分，完善醫院預算編制工作，推動醫院整體財務管理水平。

（三）財務報告的變化

財務報告主要是由財務報表、附注以及相關財務情況說明書構成。其中變化較大的部分主要體現在財務報表方面。在政府會計制度下，資產負債表僅對部分科目進行了名稱上的調整，結構與格式并未發生較大的改變變化，在制度銜接上也較為順暢。收入費用表結果更加簡化，項目劃分更加細化。進行本期預算結余及盈余差異調節表的編制時要結合醫院實際情況，在附注中詳細披露預算基本信息。另外，還新增了凈資產變動表、預算收入支出表、預算結余變動表以及財政撥款預算收入支出表四張表。對于新增的財務報表，在編制時需要重點關注上年年末余額，滿足預算執行信息記錄及核算要求。需要特別說明的是，新政府制度的改革更多的是從宏觀的角度出發思考，而未能充分考慮到醫院的實際管理需求，如將醫療及科教收入均納入事業收入本身就不是十分合理的，這兩種收入存在本質上的區別，而且醫院經營資金大部分來自自有資金，如果不能通過現金流量表來體現的話，必然會加大醫院管理工作以及決策上的難度。

二、政府會計制度改革下公立醫院財務管理優化建議

在政府會計制度改革下，首先，醫院要做好新舊制度的銜接工作，具體分為以下六個步驟：全面核查和盤點醫院的資產、負債-清查固定資產及無形資產-編制相應的原賬科目余額表-設立新賬-新舊賬余額結轉以及追溯調整-編制新的資產負債表。其次，醫院要規范會計管理工作，必須要全面梳理自身的業務財務流程，按照新制度要求進行調整和優化，并且要強化預算管理體系建設，制定嚴格的財務支出管理制度。為了支持平衡記賬兩套會計系統，醫院需要對當前的財務管理系統進行改進和完善，以滿足雙基礎核算要求。要在新系統中設計符合政府會計制度改革的會計核算科目，增加預算會計管理模塊，整合兩套系統的會計核算內容，為醫院財務管理工作的不同需求提供可靠的數據支持。同時，借助財務管理系統升級改造的契機，在新政府制度框架下，關注包括預算會計在內的管理會計職能作用的發揮，積極促進業財融合管理，充分考慮醫療體制改革大背景下對醫院資產管理、按病種付費等方面的財務管理需求，細化財務核算基礎數據，注重醫院層面及業務層面財務數據的收集和共享，提升醫院的財務管理能力水平。最后，醫院要做好財務以及相關業務人員的培訓教育工作，要求其積極學習并了解政府會計制度的改革要求，比較分析新舊制度的差異點，并積極地做好制度銜接，對可能存在的制度矛盾要同上級有關部門進行及時的反映，制定有效的應對措施。

三、結束語

總之，政府制度改革對公立醫院財務管理影響較大，各公立醫院一定要對此引起足夠的重視，積極地做好新舊制度銜接工作，全面提升醫院的財務管理效率和質量，促進醫院健康可持續發展的實現。

參考文獻：

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