個人所得稅最新政策解析及新舊交接期籌劃應對

沈應仙

2018年8月31日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會第五次會議再次修訂個人所得稅法，由中華人民共和國主席習近平簽署第九號主席令發布，并于2019年1月1日起施行。

一、個人所得稅改革的幾點突破

（一）將地區、家庭差異列入考慮范圍，進一步促進結構性減稅。新個人所得稅法針對地區發展不平衡，地區差異明顯的因素，將個人所得稅的部分減免稅的權力下放到各省、自治區、直轄市人民政府，例如新增了殘疾人員所得、孤老人員所得、烈屬所得、或嚴重自然災害有重大損失的，可以減免個人所得稅，免征的額度由各地區省政府根據地區差異制定，報同級人民代表大會常務委員會備案。在家庭因素方面，本次修正，將撫養人口、教育、醫療、住房等家庭日常支出列入免稅范圍之中，明確了在減除基本費用標準的基礎上，還可以有子女教育、繼續教育、大病醫療、普通住房貸款利息、住房租金、贍養老人支出六項專項附加扣除及依法確定的其他扣除，使居民的稅務負擔進一步減輕，增加居民的實際收入。

（二）“二元稅制”模式得到進一步的推進。“二元稅制”模式是將分類所得稅和綜合所得稅課征制度的優點相互兼容而實行的稅制模式，新個人所得稅法將原來分類所得稅制下的十一個稅目進行適當地綜合分類，分為勞動所得、財產所得、非經常所得。勞動所得包括工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得作為采用綜合所得制，使用累進稅率；財產所得包括財產租賃所得、財產轉讓所得和非經常性所得，繼續采用分類所得稅制，使用比例稅率。我國個人所得稅終于實現了由“分類所得稅”向“分類綜合所得稅”的轉變，這種將分類所得稅和綜合所得稅有機結合的稅制模式，更好地實現了稅收政策的調節功能，也體現稅收的公平原則，為許多國家所采用。

（三）稅收征管制度得到進一步健全。新個人所得稅法明確了居民取得綜合所得需要進行匯算清繳，進一步擴大了個人申報的基數，改變了納稅人多年來代扣代繳的申報習慣，強化個人申報的重要性，當扣繳不完全時，個人就必須進行申報，這也是真正實現“還責于納稅人”。另外，包括金稅三期在內的技術手段，能夠滿足對納稅人個人所得稅繳納情況進行全面掌控，使得個人年度申報、匯算清繳更加具有可操作性。同時新增稅務機關有權按照合理方法進行納稅調整，這也是強化對自然人稅收征管權力的體現。

二、個人所得稅法主要條款的變化

（一）關于納稅人。新個人所得稅法，新增了“居民個人”和“非居民個人”的定義，根據住所標準和居住時間標準來界定。有住所，或無住所一個納稅年度累計居住滿一百八十三天為居民個人，負無限的納稅義務，即對中國境內和境外取得的所得納稅；無住所而一個納稅年度內在中國境內居住累計不滿一百八十三天的個人，為非居民個人，負有限的納稅義務，即僅對中國境內取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。這一修正，將原來外國自然人在中國境內居住時間由一年縮短為一百八十三天，和國際稅收協定規定一致，加強了我國稅收地域管轄權。

（二）關于稅率變化。新個人所得稅法，對勞動所得采用綜合所得稅制，綜合所得適用從3%到45%的七級超額累進稅率，其中3%、10%、20%三檔稅率對應的稅基級距拉大；25%的稅率對應的稅基級距縮小；30%、35%、45%三檔稅率對應的稅基級距不變，目的是向低收入人群傾斜，以實現低收入人群的較大幅度降稅目的。經營所得適用從5%到35%的五級超額累進稅率，稅率級距不變，對應的稅基級距拉大，以更好地實現結構性減稅。采用分類所得稅制的稅目，其稅率不變，仍是20%的比例稅率。

（三）關于應納稅所得額的計算。新個人所得稅法，關于居民個人的綜合所得，其應納稅所得額計算公式作了改變。年應納稅所得額等于每一納稅年度收入減六萬元的基本費用扣除，再減專項扣除和專項附加扣除及依法確定的其他扣除。專項扣除就是原個人所得稅法規定的社會保險和住房公積金；新增專項附加扣除六項；以及除基本減除費用、專項扣除、專項附加扣除以外的由國務院決定的其他扣除，如稅優商業健康險、稅收遞延型養老保險等。

勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，以每次收入額為應納稅所得額。其應納稅所得額=勞務報酬、稿酬收入、特許權使用費收入×（1-20%）。其中，稿酬收入=實際稿酬收入×70%。稿酬收入實際上七折后再八折作為應納稅所得額，勞務報酬和特許權使用費所得八折后作為應納稅所得稅額。

非居民個人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費用五千元后的余額為應納稅所得額，其個人所得稅是分項計算，這就決定了居民和非居民計算個人所得稅的計算公式有所不同。

經營所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、利息股息紅利所得仍然是實行分類所得稅制，其納稅所得額的計算，新舊稅法沒有差異。

（四）關于納稅識別號。新個人所得稅法，新增了納稅人識別號。“納稅人有中國公民身份號碼的，以中國公民身份號碼為納稅人識別號；納稅人沒有中國公民身份號碼的，由稅務機關賦予其納稅人識別號。扣繳義務人扣繳稅款時，納稅人應當向扣繳義務人提供納稅人識別號”。未來每個公民在稅務機關都會和現在企業一樣，有一個納稅識別號，這個號碼就是身份證號，將和社保、房產、汽車、銀行賬戶、民政、交通工具等信息聯網，互聯互通，征管法也會按此修訂。

（五）關于匯算清繳的時限。新個人所得稅法新增了匯算清繳的時限。關于居民個人取得綜合所得，按年計算個人所得稅,在月度或季度終了后十五日內預繳稅款，在取得所得的次年三月三十一日前辦理匯算清繳；非居民個人取得綜合所得，有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次代扣代繳稅款，不辦理匯算清繳。納稅人取得經營所得，按年計算個人所得稅，由納稅人在月度或季度終了后十五日內預繳，在取得所得的次年三月三十一日前辦理匯算清繳。這是為避免年初稅務機關人滿為患，實行錯峰制度：三月底前是經營所得；三月初到六月底是其它自然人匯算清繳。

三、新舊個人所得稅交接期籌劃應對

（一）2018年第四季度工資如何納稅籌劃。新舊稅法交接期間，也就是2018年的第四季度該如何納稅？財政部和國家稅務總局發布了通知[財稅〔2018〕98號 ]，關于工資、薪金所得適用減除費用和稅率問題：“對納稅人在2018年10月1日（含）后實際取得的工資、薪金所得，減除費用統一按照5000元/月執行，并按照本通知所附個人所得稅稅率表計算應納稅額。對納稅人在2018年9月30日（含）前實際取得的工資、薪金所得，減除費用按照稅法修改前規定執行”，那么納稅人如何用好這個政策呢，用以下案例分析。

例如，某員工2018年工資薪金每月1.6萬元，年薪1 9.2萬，1月至8月均發1.6萬，9月和10月如何籌劃呢？

也就是說，無論扣繳單位10月期間實際發放的是哪個月的應發工資，只要是10月期間實際發放的，都應合并作為10月份工資薪金所得，可以按照個稅新法過渡期的基本減除費用和按月稅率表計算繳納個人所得稅。

月份 不籌劃 籌劃9月繳納個稅 （16000-3500）×25%-1005=2120 （8000-3500）×10%-105=345 10月繳納個稅（16000-5000）=11000 3000×3%+（11000-3000）×10%=890（24000-5000）=17000 3000×3%+9000×10%+5000×20%=1990個稅合計 2120+890=3010元 345+1990=2335元個稅差額 3010-2335=675元 （即：通過籌劃可以節稅675元）

（二）年終獎個人所得稅如何納稅。國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知[國稅發〔2005〕9號）]，納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅。如果新政策沒有出臺，關于年終獎納稅，可以有以下二種計算方法：

【例1】張珊年終獎14萬元，甲認為需要繳納個人所得稅1.148萬元。

甲計算過程如下：

（1）應納稅所得額=年終獎金額=140 000（元）

（2）參照公布的綜合所得稅率表，得到稅率10%，速算扣除數2520元，則：

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數 =140 000×10%-2520=11 480（元）

【例2】張珊年終獎14萬，乙認為繳納個人所得稅1.379萬元。

乙計算過程如下：

（1）應納稅所得額=年終獎金額=140 000（元）

（2）平均每月應納稅所得額=應納稅所得額÷12=140 000÷12=11 666.67（元）

（3）平均每月應納稅所得額11 666.67元，參照公布月度稅率表，得到稅率10%，速算扣除數210元，則：

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數 =140 000×10%-210=13 790（元）

筆者認為，如果新政策沒有出臺前，從稅制改革的目的出發，應該按照例1的方法進行年終獎的計算和籌劃。

盡管，納稅人可以在稅法允許的范圍內適度籌劃，但是新的個人所得法的修正，更強化了稅收的監管，新增加了反避稅條款，對于不具有合理商業目的安排而獲取不當稅收利益的，稅務機關有權依照條款規定作出納稅調整。守法、依法納稅，永遠是每個公民的應盡的義務。