淺析區塊鏈在會計實務中的應用

謝俊寧

摘 要 在會計的發展歷史中，技術是推動會計實務進步重要因素之一。但是，目前會計實務中依然面臨會計信息失真、會計責任不明確、審計執業質量較差、重復監督等問題。文章以區塊鏈的技術概念視角對這些問題進行了整理。最后發現，區塊鏈因其在分布式賬簿中而對會計實務如上問題有改進的可能，并提出相應的政策建議。

關鍵詞 會計實務；會計監督；區塊鏈

中圖分類號 TP3 文獻標識碼 A 文章編號 1674-6708（2018）224-0145-03

會計監督是我國經濟監督體系的重要組成部分，也是會計的基本職能。但是，隨著經濟的不斷發展、經濟業務的日益復雜化，政府、投資者企業管理者甚至是公眾等社會各界對會計信息的質量、范圍、時效有越來越高的需要。同時，在當前的會計監督體系下，我國經濟的發展仍被偷漏稅現象、會計信息失真等問題嚴重阻礙。因此，有必要對會計中的突出問題進行梳理及分析。而區塊鏈作為一種新興技術，具有“去中心化”“不可篡改”等特點。區塊鏈技術具有改善會計監督實務中若干問題的潛力。

具體來說，本文分為4部分。本文首先介紹了研究背景，并對既有研究進行了綜述、為會計實務中存在的問題、區塊鏈的原理進行了梳理及分析，發現會計實務中存在的問題是由于會計防偽存在技術上的難度以及違反會計準則的代價小于遵守會計準則的成本，最后提出運用區塊鏈去中心化、不可篡改的特點對會計業務進行改善的建議。

1 文獻綜述

1.1 會計監督的相關研究

學界對會計監督的相關概念有諸多討論。一種說法認為以記賬、算賬、分析和審核等方式來達到對經濟活動進行監督，與此同時將再生產過程中的消耗和勞動成果進行審核就是會計監督。還有說法認為，政府部門監督、社會審計監督以及單位內部監督通過內部控制進行協作。

此外，也有學者指出構建監督系統從三位一體的角度應該具有國際會計標準、信息質量特點、會計核算和監督差異、法律制度建設等必要條件。這些研究分別從不同層次、方面闡釋了會計監督，但是它們并沒有對會計監督中存在的問題及其改善提出有建設性的分析及具體建議。

1.2 區塊鏈的相關研究

區塊鏈技術最早由中本聰在2008年成功投入實踐。之后眾多研究者對其技術原理及特性進行了梳理和總結。部分學者認為，區塊鏈技術主要由？區塊+鏈、開源的、去中心化的協議、以數學為基礎的所有權信任機制、可編程的智能合約等4方面組成；而一些學者認為，區塊鏈主要指的是本區塊的ID、交易單和前一個區塊的ID組成的鏈式結構。但是這些理解主要來自于技術角度，并不足以對諸如會計監督這樣的細分領域進行分析。結合會計中具體問題和特點①，本文認為，區塊鏈最基本的可以從“分布式存儲”和“共識機制”兩部分去把握。

2 會計監督實務中存在的問題及其分析

會計實務隨經濟、法律、技術具體而言，本文將會計監督職能在實務中面臨的突出問題整理如下。

2.1 會計實務中的信息失真問題

會計信息原始憑證錯亂，難以監督和辨別會計信息真假，導致信息失真的問題較為嚴重是當前企業面臨的一大問題。其中大部分是由于企業內部缺少有效監督及會計核算不實而導致的。其中，通過偽造原始憑證或篡改經濟內容使得虛偽經濟活動合法及以虛假發票報銷最大程度地導致了這種問題。將違法信息公之于眾使得信息不對稱等問題日益嚴重，進而引發了違法違規行為，違背市場誠信，損害了大部分投資者利益。

2.2 會計責任不明確問題

企業中負責人認為會計監督會給日常事務造成不便的態度及問題依然存在。這種態度會極大阻礙會計監督工作的順利開展。為了達到偷稅逃稅等目的，有些企業負責人濫用職權強迫會計人員實行非法操作。同時，會計人員利益一般直接被企業負責人影響，使得會計人員在執行工作時常常有很大顧忌，致使會計監督失效。如果對其責任主體身份不明確，對會計監督持有作假的態度，不但會妨礙會計人員監督職能的行使，更會直接威脅到公民的利益。

2.3 審計所職業質量較差問題

注冊會計師是我國實行會計監督的主要人員。面對競爭壓力，審計師在檢查被檢單位時，常常無可避免地向委托方的利益目的傾倒。許多事務所為使目的最大化，常常不顧職業道德，在進行會計報表業務時開具不符合事實的審計報告，以迎合對方要求。這種不揭露虛假信息的行為使得會計師社會監督的作用無法發揮，也導致了嚴重的社會不良影響。

3 區塊鏈技術原理及特性

3.1 區塊鏈的原理

化名為“中本聰”的作者在2008年于密碼學郵件組發表了撰寫的名為《比特幣：一種點對點電子現金系統》的論文。該文的構建理念以時間戳、加密技術為基礎，并隨后設計了第一個大規模應用的區塊鏈典型案例——比特幣，以更好地解決電子貨幣安全問題。區塊鏈作為比特幣交易系統中最核心的技術在此之后逐漸受到了越來越廣泛地重視。

3.2 區塊鏈技術的特性

3.2.1 分布式的數據庫

區塊鏈技術之所以在會計領域廣受追捧，原因是其使用了區塊鏈分布記賬的優勢，使得透明公開的分布式賬本在一定范圍內可以成立。其最大的優勢是安全性，并由于其去中心化的特性使交易費用降低，并減小外界因素對數據的干擾情況。這種分布式賬簿通過利用哈希算法——一種加密計算機算法及數字式分布記賬進行協作的方式，使得多個區域不同節點的使用者可以同時進行安全交易而其中賬簿的每個參與者都可以獲得唯一的一套公私鑰和簽名，使得任何人都不能隨修改，從而保障整個賬簿中信息的安全性。

3.2.2 基于博弈論的可持續的攻防攻擊共識

部分區塊鏈通過在其運行的共識機制中引入博弈論機制，使得一個理論上的攻擊者攻擊該區塊鏈網絡所得的收益要遠小于它攻擊該網絡所要付出的成本，進而達到了以預期激勵的方式維持了網絡正常運行的條件。具體而言區塊鏈網絡被篡改的條件是攻擊者必須重新完成該區塊的工作量外加該區塊之后所有區塊的工作量，并最終趕上和超越誠實節點。

3.3 區塊鏈技術對會計監督問題的可能應用

3.3.1 會計實務問題和區塊鏈技術的聯系

本文在2.1中提到，會計實務有突出會計信息失真、負責人的會計責任不明確、審計所執業質量低等問題。對于上文3個問題在區塊鏈的視角下，可以被歸并為兩個問題：1）信息（憑證）的防偽問題；2）如何給予維護網絡以足夠的利益。其中會計信息失真問題，主要是由于原始憑證的錯亂及捏造。同時，其在區塊鏈技術的語境下，對應的是鏈上信息的防偽問題。而會計責任不明確、審計所執業質量低的問題，在區塊鏈語境下對應的是利益沖突問題，如何給予維護網絡以足夠的利益。

3.3.2 會計實務問題在區塊鏈技術中的解決

1）會計實務中的防偽問題。對于會計專業來說，區塊鏈在其確認、計量、記錄和報告4個基本程序中具體體現可以分為3個層次的應用。具體如圖1所示，一是將信息和數據直接存儲進區塊鏈中，證明其存在性，這是簡單的數據應用。二是通過主輔鏈碼分別索引并進行存儲，用以處理較為復雜的邏輯，這是區塊鏈的結構化應用。三是借助區塊鏈在流程方面的處理與應用。借助這3個層次的應用，可以通過其他學者所作圖的方式進行較高水平的防偽操作。

2）利益激勵。基于區塊鏈的不可篡改性。即當系統中少于51%的會計人員對數據庫的修改是無效的，財務信息一經驗證即永久儲存。因為區塊鏈不可篡改的特性，財務信息的可靠性提高，無論會計人員出于何種目的，隱瞞的財產和虛假的經濟內容均無法生成或篡改。會計人員工作的難度大大降低，獨立性顯著增強，也有助于預防社會資源的非法流失。

4 政策建議及結論

4.1 增加會計業務流程的覆蓋范圍來控制鏈上會計信息偽造

對于企業負責人的管理和約束不應只停留在預防層面，還應對應將其個人征信機制掛鉤。當企業負責人、管理者對會計實務造成負面影響時，通過個人征信掛鉤，將增加其貸款、政策申報的難度。

4.2 通過掛鉤社會信用及匿名報告來控制內部人風險

如上文中所述企業管理者因與會計直接利益相關聯，極易對會計事務造成影響。故應該增加匿名舉報系統及機制來控制內部人風險。當會計事務受到影響時，會計可以通過舉報系統保護個人信息甚至匿名達到對企業責任人的監督。

注釋

①本文將在2.1、2.2、2.3及3.3中給出這方面的分析。

參考文獻

[1]鐘瑋，賈英姿.區塊鏈技術在會計中的應用展望[J].會計之友，2016（17）：122-125.

[2]林小馳，胡葉倩雯.關于區塊鏈技術的研究綜述[J].金融市場研究，2016（2）：97-109.

[3]楊曉晨，張明.比特幣：運行原理、典型特征與前景展望[J].金融評論，2014，6（1）：38-53，124.