新政策下增值稅模型的構建與應用

鐘誠元?郭婧嘉

摘要：從2018年5月1日起，我國制造業等行業增值稅稅率從17%降至16%，交通運輸、建筑、基礎電信服務等行業及農產品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。這是繼簡并增值稅稅率政策后又一項涉及稅率的重大增值稅改革。為迎合新政策下增值稅稅率變化，順應數據驅動時代，本文擬運用數學的方法，研究增值稅模型的構建與應用，以期為進一步優化增值稅管理提供有關參考。

關鍵詞：增值稅；稅率；模型；構建；應用

我國重大稅制改革——營業稅改增值稅（簡稱“營改增”），歷經從部分行業部分地區試點（自2012年1月1日起）、部分行業全國試點（自2013年8月1日起）、全國所有行業推開試點（自2016年5月1日起）等三個階段[1]，自此歷時60多年的營業稅正式退出了歷史舞臺。但是，“營改增”后的增值稅改革仍在繼續，為實現流轉稅“雙軌制”向“單軌制”平穩轉換，國家陸續出臺了若干政策。其中，對增值稅稅率產生重大影響的政策主要有2017年7月1日起執行的簡并增值稅稅率政策和2018年5月1日起執行的部分行業增值稅稅率下調政策。在數據驅動時代，如何科學、合理應對增值稅稅率變化？很值得我們認真思考和研究。

一、簡并和下調增值稅稅率政策的梳理

根據《關于簡并增值稅稅率有關政策的通知》（財稅[2017]37號）要求：“自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率結構，取消13%的增值稅稅率。”繼簡并增值稅稅率政策后，為進一步深化增值稅改革，2018年3月28日國務院常務會議決定：“從2018年5月1日起，將制造業等行業增值稅稅率從17%降至16%，將交通運輸、建筑、基礎電信服務等行業及農產品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%。”也就是說，一般納稅人增值稅稅率由四檔簡并至三檔，下調后的增值稅稅率結構為16%、10%、6%，上述政策的出臺在一定程度上解決了“高征低扣、低征高扣”的問題，成為了“營改增”后增值稅改革的新亮點，減稅增效、助推經濟轉型升級、激發企業創新活力的新舉措。受益于上述增值稅稅率政策的同時，“營改增”改革下增值稅抵扣源變多、變廣，以及增值稅改革新政策下增值稅稅率變化，必然涉及增值稅的有關理論與實務問題，亦應引起一定的關注。

二、一般納稅人增值稅模型的構建

參照成本費用的類別，按照增值稅可抵扣進項稅額（Deductible Input Tax，縮寫“DIT”）的來源方式，將其劃分為變動類的可抵扣進項稅額（1）（DITVC）和固定類的可抵扣進項稅額（DITFC）。結合本量利分析的基本公式和上述增值稅可抵扣進項稅額的分類，可對一般納稅人的增值稅（Value Added Tax，縮寫“VAT”）計算公式進行“重構”：

TP=OPT-DIT

=TS×DVAT-（DITVC+DITFC）

=Q×p×DVAT-（Q+Q*）×pVC×DVAT-DITFC 或者

=（Q-（Q+Q*）×r）×p×DVAT-DITFC

上述公式的字母表示為：

TP-應納稅額

OPT-銷項稅額（output tax）

TS-銷售收入（不含稅）

Q-銷售（服務）量

Q*-期末可抵扣變動類的約當產量（服務）即按一定的分配標準將尚未完工的產品（服務）折算成完工產品（服務）的數量

p-銷售（服務）單價

pVC-可抵扣變動類的單價

r-可抵扣變動類變動成本率即pVC在p中所占的百分比

DVAT-增值稅稅率

DIT-可抵扣進項稅額

DITVC-變動類的可抵扣進項稅額

DITFC-固定類的可抵扣進項稅額

“重構”后的一般納稅人增值稅計算公式，不再僅僅是銷項稅額與可抵扣進項稅額之間的簡單計算，其合理區分了增值稅可抵扣進項稅額的類別，與本量利分析的基本公式建立了關聯特別是串聯了DITVC與Q、Q*、p等參數之間的關系。但是，現行一般納稅人的增值稅稅率（DVAT）并非單一稅率而是多檔稅率，計算銷項稅額與可抵扣進項稅額時可能也不是同一稅率。執行簡并和下調增值稅稅率政策后一般納稅人的增值稅稅率為16%、10%、6%。但是，可抵扣進項稅額的增值稅稅率除這三檔稅率外，因簡易計稅、小規模納稅人以及個人代開等增值稅專用發票的稅率還可能有5%、3%、1.5%（鑒于頻次少、可抵扣進項稅額小可將“稅率”欄為“***”的經折算后統一歸至“1.5%”類）。所以，“重構”前一般納稅人的增值稅計算公式僅適用于單一稅率或同一稅率下的增值稅計算。為實現增值稅計算的集中、統一，針對多檔稅率的運算問題，只有按增值稅銷項、可抵扣進項的稅率結構及類別進行科學、合理的逐檔、逐類分解，并在“重構”后的一般納稅人增值稅計算公式基礎上，運用高等數學中的矩陣乘法[2]，將上述增值稅的運算進行矩陣化：（見公式1）

鑒于一般納稅人的增值稅計提、認證、抵扣、申報及繳納等與其會計主體具有同一持續經營的時間連續性，可采用時間序列分析方法反映某一期或某一特定時期的增值稅狀況。也就是說，第t期的VATt可表示為：（見公式2）

從而，上述VATt數列的一般形式為{VAT1，VAT2…，VATn}，簡記為{VATn}。同樣，TPt、OPTt、DITtVC及DITtFC分別對應的數列依次為{TPn}、{OPTn}、{DITnVC}、{DITnFC}，其它的以此類推。數列中的元素如數列{OPTn}按分解后TS與其對應的Q、p之間的數量關系進行表示。結合上述數列、元素之間的運算關系（OPT所涉及的減、免、退、抵等問題可在其運算前按實際情況進行單獨換算，本文暫不考慮），利用“重構”后的一般納稅人增值稅計算公式，可將一般納稅人的增值稅模型構建為：

其中：n≥1，為自然數。

那么，某一特定時期如時間區間[t1，t2]的增值稅應納稅額也可通過上述增值稅模型進行計算：（見公式3）

上述增值稅模型的構建基本實現了一般納稅人增值稅銷項稅額（OPT）、可抵扣進項稅額（DITVC、DITFC）以及稅率（DVAT）的結構化、標準化，適用于現行增值稅非單一稅率或不同稅率下的增值稅集中、統一計算。即遵循了一般納稅人的增值稅計算規則，又與本量利分析的基本公式建立起直接關聯。可見，OPT、DITVC、DITFC及DVAT等數據結構化、標準化為該增值稅模型的數據采集與整合提供了有力的支撐。按照簡并和下調后增值稅稅率結構，科學、標準的分解上述數據，也為該增值稅模型的數據存儲與管控、數據運算與分析以及數據挖掘與應用等提供了可能。同時，正是上述數據模塊功能的實現，為該增值稅模型的構建與應用提供了可能，并奠定了堅實的基礎，有一定的可操作性、實用性。

三、增值稅模型的應用

根據《增值稅會計處理規定》（財會[2016]22號）要求：“增值稅一般納稅人應當在“應交稅費”科目下設置10個明細科目，并應在其“應交增值稅”明細賬內設置“進項稅額”、“銷項稅額抵減”、“已交稅金”、“轉出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內銷產品應納稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“轉出多交增值稅”等10個專欄。”可見，對一般納稅人涉及增值稅的會計核算和稅務管理提出了新的標準、新的要求。綜合上述分析，一般納稅人增值稅模型的應用主要表現在以下幾個方面：

（一）一般納稅人的增值稅采用矩陣運算，迎合了計算機應用領域的最新發展方向[3]，矩陣運算的實用性得到較好展現，且適用于任一類型的一般納稅人。按照增值稅稅率結構對量大、繁雜、無序的增值稅數據進行科學、合理的逐檔、逐類分解，將增值稅的運算標準化、統一化、矩陣化，可直觀、清晰、集中的展現某檔、某類或整體的增值稅“從哪來、到哪去，怎么來、怎么去，來多少、去多少”，更便于了解和掌握每期及某一特定時期增值稅的具體狀況和動態變化，有力推進了增值稅的數據管理更加科學、規范、全面、高效、精準。

（二）增值稅模型的構建與應用，將打破企業內部的“信息孤島”，打通整個業務系統，助推企業整體資源優化配置的不斷更新和完善。上述構建的增值稅模型與本量利分析的基本公式直接關聯，可串聯每期及某一特定時期增值稅的銷項、進項之間并延伸至供、產、銷以及籌融資環節之間的關系，實現信息共享，打破企業內部涉及業務的“信息孤島”[4]。同時，通過增值稅數據的電子化、可視化、信息化，為尋求及時、動態、高效的增值稅管理提供了有力的信息技術手段作支持。并結合實際情況，單獨或組合選擇Q、Q*、p、pVC、r、DVAT或DITFC等為已定參數下計算其它參數的數值臨界點，更大限度研究、發現并解決增值稅管理中存在的問題，有助于深入挖掘和分析企業的抵扣源結構調整、增值稅籌劃空間、成本費用控制以及業務盈利方向等，可為企業整體資源優化配置提供更多、更有力的決策依據作支撐。

（三）通過增值稅大數據平臺，充分發揮數據模塊功能，挖掘數據應用價值，為企業提供更為全面、高效、合理的稅收籌劃。“營改增”后增值稅作為單軌制下的流轉稅，在“金稅三期”的強大功能下，當前稅收特別是增值稅的籌劃空間有限。“營改增”打通并連接了三大產業特別是第二、第三產業之間的增值稅抵扣鏈條，抵扣源變多、變廣。通過上述增值稅模型的構建與應用，充分利用增值稅為價外稅且可流轉、可轉嫁、可抵扣的特點，側重關注分解后的DITVC與其對應的Q、Q*、p等參數之間的關聯度和金額相對較大的DITFC抵扣源對當前甚至未來若干期銷項稅額的影響程度等。從而，更有利于準確、及時對比和分析企業增值稅抵扣源結構、狀況及變化，并通過上述數據模塊功能，深入挖掘相關數據的應用價值，可為企業及時提供更為全面、高效、合理的稅收籌劃。

（四）順應增值稅改革，遵照我國增值稅的會計核算和稅務管理的新標準、新要求，進一步充實和豐富了稅務管理手段。現階段，為積極迎合增值稅改革，上述增值稅模型可謂應運而生，即與現行混合銷售和兼營行為的增值稅處理以及增值稅申報表及其各類明細表的內容和要求基本相“吻合”，又符合涉及增值稅的會計核算和稅務管理的新標準和新要求，更突顯了“應交增值稅”的管理有了更為規范、科學、合理的手段。

（五）構建增值稅模型，建立增值稅大數據平臺，實現增值稅數據集中管控，有力促進和提升企業的數據管理和應用能力。運用計算機技術，發揮好增值稅大數據平臺的數據模塊功能，可滿足大中型企業集團對其所屬成員單位的增值稅數據進行實時、集中、遠程管控。并通過與企業現有相關數據管理平臺的深度融合，實現數據互聯互通和信息共享，這在一定程度上更有助于充分發揮該增值稅模型的應用價值，也有利于協同促進和提升企業數據的管理能力、分析能力、應用能力特別是數據價值的挖掘能力。在數據驅動時代下，上述技術的應用和能力的提升將大力提高財務管理水平，進而提高企業競爭力[5]。

（六）增值稅模型的構建與應用，積極響應國家“互聯網+”行動，助力“大會計、大稅務”發展。按照國家推進“互聯網+”行動的戰略部署，國家稅務總局于2015年9月30日印發了《“互聯網+稅務”行動計劃》，理論界、實務界對此反響很大[6]。近幾年“互聯網+”在會計、稅務領域得到了前所未有的深度融合與應用，大力促進了廣大大中型企業集團致力于發展“大會計、大稅務”，“云計算”、“人工智能”、“會計云”、“稅務云”成為了當前財務管理發展的新行動、新方向。如何科學、合理應對上述增值稅稅率政策以及未來可能發生的變化，直接影響廣大企業的增值稅管理乃至財務管理發展，現階段上述增值稅模型的構建與應用顯得尤為必要和緊迫，夯實了相關理論，解決了實務問題。雖然僅僅是很小的一方面，但是這一變化很好的展現了優化稅務管理乃至“會計云”、“稅務云”發展的新思維、新方向。

“十三五”吹響了向大數據進軍的號角，在“瞬息萬變”、“數據為王”、“得數據者得天下”的大數據時代下，通過上述增值稅模型的構建與應用，將靜態的、孤立的數據串聯起來，實現數據的標準化、模型化、智能化，對當前乃至未來涉及增值稅業務實行科學、動態、高效的管理，從中發現新問題、探索新方法、挖掘新價值、提升新能力，在某種程度上可顛覆現行增值稅管理的傳統方法、傳統手段以及傳統模式，將有力推動增值稅管理乃至財務管理從“初級計算”向“高級運算”轉變、“經驗依賴”向“數據驅動”轉變、“粗放管理”向“精細管理”轉變。精準洞悉現在，科學預測未來，通過增值稅模型的構建與應用，獲取具有一定實用性和前瞻性的價值信息，應用于當前和未來的企業經營活動，進一步優化企業整體資源配置，實現增值稅結構的合理化、信息整合的高效化、數據運算的智能化、數據服務的共享化、業務管理的協同化，為企業決策者提供更多、更有力的決策依據，力爭創造更大的企業價值。

注釋：

變動類的可抵扣進項稅額（DITVC）是指在正常情況下的相關范圍內增值稅抵扣源來自已轉變或未來可能轉變為變動成本所對應產生的可抵扣進項稅額，否則為固定類的可抵扣進項稅額（DITFC）。所以，DITFC中FC僅僅是為了區分DITVC與DITFC。

參考文獻：

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[2]劉仲奎，楊永保，程輝，陳祥恩，汪小琳.高等代數[M].北京：高等教育出版社，2003：25-60.

[3]張銳，郭威，李淼，楊建坤.一套二進制向量-矩陣乘法運算的光計算系統[J].計算機技術與發展，2007 （10）：141-143.

[4]許亞湖，王婷.大數據時代管理會計的變革[J].財會通訊，2015 （16）：13-15.

[5]謝新文.論大數據和云計算技術在企業財務管理中的應用[J].金融經濟：下半月，2015 （7）：204-205.

[6]楊夏菲.“互聯網+稅務”的未來世界[J].中國稅務，2016 （4）：78-78.