醫院會計制度與政府會計制度的對比探討

董音茵

摘要：隨著政府會計準則、政府會計制度的印發或正式施行，終有一天醫院會被納入政府會計主體，需要在統一的政府會計標準體系、核算口徑下開展會計核算。那么目前醫院會計制度與政府會計制度之間最大的異同是什么呢，本文主要通過分析《政府會計準則——基本準則》與醫院會計制度進行對比分析。

關鍵詞：醫院會計制度；政府會計制度；對比

一、政府會計制度體系改革

近年來，政府會計制度體系發生了一些改變。2015年10月，《政府會計準則——基本準則》宣布自2017年1月1日起施行，主要適用于各級政府及各部門、各單位。隨著政府會計準則、政府會計制度的印發和正式施行，我們了解到，“政府會計基本準則”不僅明確了政府會計標準體系的建設要以“雙系統”、“雙要素”、“雙基礎”三個方面開展，政府會計報表還分成政府財務會計和政府預算會計兩個部分。值得一提的是，有專家指出，接下來的幾年內有可能所有行政事業單位的會計核算標準都將陸陸續續被納入政府會計的主體之中，各個行政事業單位都需要在政府統一的會計標準體系下進行單位財務會計核算。本文主要從財務會計的角度通過分析《政府會計準則——基本準則》來分析醫院會計制度與政府會計制度的異同。

二、政府會計制度與醫院會計制度的異同

根據《政府會計準則——基本準則》規定，“政府會計改革要達到的目標是要建立科學規范的政府會計準則制度體系，實現預算會計和財務會計適度分離由相互銜接的會計核算和報告體系”[1]。要實現這一目標就要建立一個完整、完善的政府會計核算體系。這就要求改革后的政府會計制度能夠明確規定“財務會計核算實行權責發生制、預算會計核算實行收付實現制”；另外改革的重點還有一部分是關于財務報表的，財務報表要細分為編制財務報表和決算報表，這樣不僅能夠反映出政府財務的一些真實信息，增加民眾對政府工作的信任，提高政府財務工作的透明度；還指出了在政府會計體系中需要解決的基本問題、基本準則和方法。那么新改革之后的政府會計制度與醫院會計制度的異同是什么呢，下面主要從財務會計的角度進行分析。

（一）相同之處

1.兩者的核算基礎相同，均采用權責發生制

首先是政策上的明確規定，《醫院會計制度》規定：“醫院會計采用權責發生制基礎。”；政府會計準則規定：“政府會計由預算會計和財務會計構成，預算會計實行收付實現制，財務會計實行權責發生制[2]。”；有具體的政策條例表明醫院會計制度與政府會計制度的第一個相同點是在財務會計上均實行權責發生制。

所謂“權責發生制”就是指以實質取得收到現金的權利或支付現金的責任權責的發生為標志來確認本期收入和費用及債權和債務[3]。簡單地說，就是收入和有可能會有的收入按照債權來確認，支出和可能的支出按照債務來確認。

2.會計要素相同

醫院會計制度和政府會計制度的第二個相同點是會計要素相同。這一點是根據對比分析醫院和政府的財務報表分析出來的，財務報表的類型有很多種。根據分析可以看出無論是政府會計制度還是醫院會計制度，財務報表上所呈現的會計要素都包括“資產、負債、凈資產、收入、費用”五大類型。而且，主要負責人在做財務報表的時候都是根據這五大要素進行整理分析，這一點很容易分析出來。

3.都是按照來源劃分收入類型、按照用途劃分支出類型

關于政府和醫院的收入與支出。無論是政府還是醫院，他們的財務流通速度是非常快的。那么在每天那么多的收入與支出之中要如何做才能得到一個高質量高效率的報表。通過分析可以知道，它們都是按照來源劃分收入類型、按照用途劃分支出類型。醫院的資金來源來自于社會的各個方面：醫療收入、政府扶持、社會捐助等等，按照來源信息劃分收入類型，有條不紊井然有序。細化的數據能夠更清晰地呈現出完整的收入支出表格，方便管理。

（二）不同之處

醫院會計制度和政府會計制度在財務會計視角比較下不同的地方主要體現在“部分會計科目不同、會計核算存在差異以及報表內容不同”三個方面。

1.部分會計科目不同

對于會計要素制度有一個爭議：第一種說法是，醫院會計制度和政府會計制度都是“資產、負債、凈資產、收入、費用”五種會計要素，但是五種會計要素下的部分會計科目不同，政府會計制度取消了兩個科目，第一是在費用要素中取消關于財政項目補助財政支出的科目；第二是在凈資產要素中取消待沖基金科目。另一種說法是，政府會計制度比醫院會計制度的會計要素多。醫院會計制度有“資產、負債、凈資產、收入和費用”五要素，但是政府會計制度是八要素，除了那五個要素之外，還有“預算收入、預算支出和預算結余”三個方面的要素，這是第一個不同點。

2.會計核算存在差異

第二點是在會計核算方面存在差異。醫院會計制度的核算主要包括使用專項經費購買庫存屋子、固定資產、無形資產相應計提的折舊和攤銷，專項經費的月末結轉等。而政府會計的核算中除了規定的固定資產、無形資產相應的折舊和攤銷，還有一部分計入醫療業成本或管理費用另外預算會計也被要求進行會計核算。在會計核算方面可以說是一個非常大的差異。醫院會計核算主要是從醫院內部進行處理的，主要處理的是醫院內部的各種開銷和固定資產等，但是對于政府會計制度就完全不一樣。政府財務中有與醫院財務直接相關的一部分即醫療業務成本和管理費用。這些是醫院不需要考量的核算部分，最重要的是從某一方面來說醫院財務業務其實可以被劃分到政府財務業務之中，范圍差異如此之大，會計核算自然不可能相同。

政府會計準則實施之后，政府不止有財務方面的核算，關于政府工作的預算會計也會進行預算會計核算，這一細化的分工有利于反映政府工作的高效率，財務政策的透明度還有能夠通過預算核算規劃收支平衡，為真實反映政府財務狀況提供會計依據，有利于增加民眾對政府工作的滿意度，提高政府工作能力。

3.報表內容不同

首先是政策上面的規定：《醫院會計制度》規定醫院財務報告主要是由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書三部分組成[4]。而《政府會計準則——基本準則》規定“政府會計主體應當編制決算報告和財務報告”也就是說與醫院的財務報表相比，政府財務報表多了一張關于編制決算的財務報告。

醫院財務報告的會計報表應該是從醫院的五大會計要素中梳理完成的，在報表上附上各方標注和財務情況說明書，主要內容就只是一張報表，結果只要能夠從這張報表之中看出醫院的財務情況，收支情況，日常的花費開銷等基本情況就可以了，五大會計要素就足夠將信息完美呈現出來。但是政府會計報表除了財務報告之外還有一個特別重要的報告就是政府編制決算報告。政府決算報告應當包括決算報表和其他應該反映出來的相關的決算信息。財務報告就和醫院的財務報告的情況類似，從會計要素的角度將資產情況、收支情況、資金流動情況等反映出來就可以了。但是決算報告反映了政府會計主體預算收支情況，它體現的是政府這一年關于預算方面的計劃實行情況以及最后的結果如何，具有先行性，是一個全年計劃實施情況的財務報告，不僅能夠體現出這一年內所有計劃的實施情況，有利于政府工作的監督和管理，還能夠為下一年度的預算情況提供參考和依據，是一個具有重大意義的財務報表。

總之，從財務會計的角度看，目前醫院會計制度與政府會計制度還是存在很大的差異的，其中最主要的還是缺乏預算會計信息，會計核算存在不足情況。醫院會計制度的財務會計信息的數據不足，有些甚至不少專門的預算收入，范圍過窄，很多方面考慮不夠周到，會計要素方面也缺少“預算收入、預算支出和預算結余”三個關于經濟預算的考量，醫院會計制度缺失關于經濟預算方面的先行性的考量，在這一點上面仍有待進一步完善。

參考文獻：

[1]羅小蘭.政府會計改革對醫院財務管理的影響[J].管理觀察，2017（15）：166-167+170.

[2]晉曉琴.政府會計制度（征求意見稿）與《醫院會計制度》的比較[J].中國衛生經濟，2017，36（10）：82-84.

[3]鄭大喜.《醫院會計制度》與《政府會計制度》的銜接設想[J].現代醫院管理，2017，15（05）：74-79.

[4]鄭大喜.《醫院會計制度》與《政府會計制度》會計標準的比較分析[J].中國衛生經濟，2017，36（01）：85-89.