我國環境審計目標研究綜述

【摘要】二十多年來，通過我國理論界和實務界的積極研究和探索，環境審計研究不斷取得重大突破，其中對于環境審計目標的研究也形成了不少研究成果。本文以審計界對環境審計目標研究取得的成果為主線，對我國環境審計目標研究的發展作一簡單的回顧性綜述。

【關鍵詞】環境審計 環境審計目標

環境審計目標是環境審計的出發點與歸宿，因此環境審計目標的研究對審計工作有重要的指導作用，為解決環境審計問題提供線索。文章將環境審計目標的相關研究成果分整體層面和其他視角兩個層面進行了回顧。

一、整體層面下關于環境審計目標的研究成果回顧

環境審計目標不是一成不變的，它隨著審計環境的發展和環境審計理論結構的完善和修改而不斷發展完善。二十多年來，對于環境審計目標的研究取得諸多研究成果，主要涵蓋概念、意義、影響要素及內容等幾個方面：

（一）概念定義的研究

對于環境審計目標的研究目前還沒有給予它確切統一的定義，在涉及環境審計目標的研究文獻中，大部分看法基本一致，都是基于審計目標對環境審計目標進行類比概括，認為環境審計目標是審計主體利用環境審計行為活動所期望達到的理想狀態和目的。其中代表性觀點有：陳思維在《環境審計》一書中指出環境審計目標是指審計客體應處于怎樣的最有利，最積極的狀態，體現了審計主體的期望，并對環境審計的目標和目的進行了闡述區分。

（二）目標意義的研究

大多數研究者都肯定環境審計目標的重要意義，指出它在環境審計理論研究和審計活動中的積極作用，認為其是環境審計的出發點與歸宿，強調它在環境審計活動中的導向作用。

（三）影響要素的研究

主要包涵確定環境審計目標的影響要素和實現環境審計目標的影響要素兩個方面。一是影響環境審計目標確定的因素代表性觀點有：陳正興（2001）認為，“環境審計目標的確定，除了受審計對象的制約外，還取決于環境審計的屬性、職能、技術手段，社會審計還要涉及委托者對審計工作的要求”。蔡春（2006）指出，環境審計目標的確定主要受環境審計的本質的影響，同時也由客觀社會政治經濟文化因素和人們主觀觀念意識因素共同決定。此后，賀敬燕（2009）在前人研究基礎上分析了環境審計動因對其制定的影響。二是影響環境審計目標實現的因素的代表性觀點是張慶安（2009）利用因素碎石圖提出環境審計目標的影響因要素的四個維度：“環境審計準則、會計準則維度，環境審計外部需求維度，環境審計方法維度與審計人員能力維度”。其中環境準則、審計人員能力兩個維度影響環境審計目標的有效實現。

（四）內容研究

對環境審計的目標進行研究的領域內，其內容研究最為廣泛，觀點爭論最多。目前我國國內主要的觀點有三種：一元論，二元論和三元論，也存在少數多元目標論。

1.一元目標論。此觀點的學者主張利用列舉的方來法對環境審計目標進行研究，他們指出環境審計目標的內容涵蓋很多方面：如檢查環保法規、制度的執行情況并揭露出存在的問題；對環境管理系統進行評估；鑒證環境報告的真實性；評價環境工作的經濟性、效率性和效果性。支持此觀點的學者包括：李學柔、張義寬和劉力云。一元目標論是對環境審計具體目標進行了總結和概括，對各種目標的相互關系缺少分析，可能會導致環境審計目標缺乏一定的系統性，但是一元論的研究成果對環境審計目標的后續研究起著重要的基礎性作用。

2.二元目標論。認為環境審計目標分為兩個層次，但層次內容觀點各異，有劃分為最終目標與直接目標的，也有劃分為最高目標與具體目標的，還有稱為總體目標與具體目標的等。目前二元目標論的幾種觀點兩個層次目標的具體內容還未一致，但實質是一致的，都對環境審計目標進行了系統分析，有利于詳盡的研究環境審計目標。

3.三元目標論。主張把環境審計目標分為三個層次。其中，魏順澤（2000）把環境審計目標分為最終目標、具體目標和直接目標；蔡春和陳曉媛（2006）則把其總結為本質目標、具體目標和項目目標。三元目標論是在二元目標論研究的基礎上將目標進一步的細分和具體化，分析更加系統，深入，但也有略顯零亂的缺陷。

二、其他視角下對環境審計目標的探究成果回顧

通過對目前我國國內關于環境審計目標研究的文獻進行回顧分析，可看出目前對環境審計目標的研究大多是從基礎理論上分析環境審計目標，是基于整個環境審計層面探討其目標，對實踐缺乏真正的指導意義，但也有一些學者基于不同視角，結合目前實際情況，對于不同模式下環境審計目標作了相關研究，或從不同審計主體角度出發對不同主體的環境審計目標進行了一定的探討。

其中代表性的探究有：孫巖和楊肅昌（2005）分三個層面對企業內部的環境審計目標作了探究，他們把內部環境審計目標分為最終目標、一般目標與具體目標，其最終目標是協調企業與社會、自然相互間的關系，從而實現企業本身的可持續發展；強調其一般目標是為了監督企業對受托環境責任的履行情況并評價；而具體目標是根據一般目標作出的進一步細化。張慶安（2009）從注冊會計師審計主體的視角來構建一個環境審計目標理論框架，利用因素分析法探究了注冊會計師環境審計目標所應包涵的內容，指出了注冊會計師環境審計目標包括的五個維度，較之傳統的研究發現了環保資金審計與管理系統審計兩個新維度，并對其原因進行了分析。毛洪勇和張正勇（2009）基于經濟可持續發展的角度對環境審計目標展開了設想，并對構建環境審計目標體系的基本原則進行了闡述，他們認為環境審計目標制定要面向未來，防止負面效應的出現；要有可操作性，對環境審計工作直接指導；審計主體不同其在環境審計實踐中的側重點也不同，因此其環境審計目標也有所差異性。楊榮美（2010）對循環經濟下環境審計目標進行了分析，認為循環經濟的本質要求是減量化，再利用和再循環，循環經濟下環境審計的本質是“效益”，循環經濟下環境審計的一般目標和項目目標需要對諸多的環境審計具體項目進行不斷分析與總結，對相關案例進行研究，從而得到可以參考的指南對實踐進行指導。王鳳敏（2014）在低碳經濟視角下對環境審計目標進行了探究，并對其實現機制進行了分析，為低碳經濟視角下的環境審計實踐提供了方向，指出了環境審計實踐符合環境保護的新的發展方向，促進了環境審計的與時俱進。

三、小結

二十多年來，審計界對環境審計目標的研究取得了顯著地成就，但目標體系仍需進一步完善，從而更好的指導環境審計的實踐工作。隨著環境問題的變化，環境審計實踐將會帶來更多新的問題，環境審計目標也會有新的特點和發展，面對新的挑戰，勢必要求審計界繼續深入完善環境審計的目標體系的發展，繼續重視應用問題研究，從而不斷促進環境審計理論與實務的結合，充分發揮理論的指導作用。

作者簡介：閆文澤（1991-），男，漢族，河南南陽人，現就讀于蘭州財經大學會計學院，審計專碩，研究方向：政府審計。