所得稅會計準則在合并報表中的相關研究

何曉高

摘要：由于傳統的應付稅款法無法滿足企業合并中的會計核算需求，所得稅法在此時應運而生，而所得稅會計準則就是在此背景下提出來，但是如何在合并報表中得到良好的適用，一直都是人們研究的重要課題，本文就將對所得稅會計準則在合并報表中的運用進行深入的探討。

關鍵詞：所得稅；會計準則；合并報表；研究

現階段，我國會計人員在進行合并報表時，往往無法依照統一的處理方法來進行，合并報表的內容及結果較為混亂。但是，隨著我國市場經濟體制的改革以及國際會計準則發展的趨同性，促使我國簡單、違背權責原則的應付稅款法逐漸被市場所淘汰。取而代之的是利用利潤債務表來處理內部交易以及內部權責債務的抵銷所帶來的所得稅辦法。但是，該辦法仍處于發展、適用階段，如何在合并報表中有效利用所得稅會計準則，逐漸成為人們研究的主要課題。另外，因為購買活動而產生的合并層面中的商譽所得稅影響也逐漸成為人們廣泛關注的重點。

一、會計準則的相關規定

（一）國際上與會計準則相關的規定

1979年，國際會計委員會在向全世界發布了一文：《國際會計準則第 12 號—所得稅》作為國際交易會計核算的參考性文件，又可以被世人稱之為IAS 12文件。在本文件中，對會計計算的時間差性做出了跨期分配的明確規定，但是，依舊沒對所得稅的處理方法予以詳細的規定，只是對已經存在的各種會計方法進行了簡要介紹。基于此，該委員會在1996年對該文件予以了二次修訂，將所得稅會計的處理方法納入到文件當中，并于2000年予以了更為詳細的闡述，以此作為國際交易的參考標準。

（二）我國對企業會計準則的有關規定

我國企業在進行合并報表計算時所參考的會計準則主要為財政部頒布的《合并會計報表暫行規定》及《企業會計準則第 33 號—合并財務報表》，依據其中對合并報表的明確規定來進行核算工作，但是，該文件頒布于1995年與2006年，具有一定的滯后性，無法完全滿足企業在合并報表層面中的具體運用。因此，我國相關管理部門于是又在2007年以及2014年基于國際會計委員會頒布的《國際會計準則第 27 號——合并財務報表和單獨財務報表》（IAS 27）文件中，明確規定了合并報表中關于因抵銷未實現內部交易損益造成的所得稅處理方法，并出臺了相應的會計準則文件：《企業會計準則解釋第 1 號》和修訂后的《企業會計準則第 33 號——合并財務報表》，以此便于現代企業能夠有效依據會計準則來確保合并報表中的利潤總額與所得稅項目之間的匹配率，保證企業合并報表的科學性與準確度。

二、所得稅會計準則在合并報表中具體運用的研究

當前我國學者并沒有對所得稅處理方法做出明確而統一的規定，且國家政府部門頒布的《企業會計準則第 18 號——所得稅》也沒有予以詳細的規定，在學術上，將方法物點以及實務運用作為了所得稅處理的主要研究重心，如數學家梁瑞紅和陳愛林的《合并報表中所得稅處理例解》，以及學者羅勇的《所得稅會計處理方法比較及思考》。在這些研究結論中，都僅對利潤表債務法以及付稅款法進行了相應的分析與比較，并發現應付稅款操作方法較為簡單，但在一定程度上可以出現所得稅費用的金融與利潤總額和企業實際經營成果不匹配的現象，無法全面的反應出企業的實際經營狀況?；诖?，現階段合并報表所得稅處理方法主要是以利潤表債務法為主。這一發展趨勢表明，當前我國專家學者逐漸認識到了所得稅處理方法在企業會計實務中缺少實用性，與國際上普遍使用的會計準則也不一致。在此背景下，我國不少企業以及會計學者開始呼吁國家對會計準則予以改革，以此保證我國會計核算體系與國際接軌，從而利于企業國際交易活動的開展。且逐步放棄了已經與市場經濟發展脫節的利潤表債務法，而是選擇了更為科學的資產負債表債務法，對企業經營過程中產生的實際所得稅以及對所得稅處理方法的予以全面的反映。

因此，財政部出臺了《企業會計準則第 18 號——所得稅》文件，該文件將學者的研究重心逐漸放在了資產負債表債務法的科學應用上，以此從客觀、全面的角度去反映企業的某段時間內最真實的經營狀況，且為經營決策提供更為真實、可靠的依據。除此之外，政府部門在2007年出臺了《企業會計準則解釋第 1 號》文件，在文件的指導下，許多專家學者逐漸將研究重心轉向了企業內部交易所導致的損益抵銷而引發的遞延所得稅等方面。如教授李彥與何泉成在《新準則下合并財務報表所得稅會計處理》一文中，對企業內部交易所產生的與存貨、固定資產、內部債權債務有關的關聯交易損益抵銷，以及資產發生減值的情況而帶來的當期以及連續編報財務報表所形成的遞延所得稅帶來的影響予以深入研究。從這些文件以及學者發表的文章中可見，在進行企業合并報表編制時，要對所得稅的會計核算與影響進行充分考慮，確保所得稅的稅費與會計利潤表相符，從而全面、真實的反映出企業的經營狀況，為企業的經營提供真實、可靠的財務數據。

隨著全國學者對所得稅會計準則的研究不斷深入，不少學者認為，在進行合并報表制過程中，不需要對合并層面將控制一方對被控制一方的投資經權益法調整后所形成的被投資方賬面金額變化而形成的遞延所得稅帶來的影響的具體原因進行考慮。另外，學者在自己發表的文章《所得稅會計在合并財務報表中的運用》一文指明，所得稅會計準則在合并報表中的運用，應該對因合并報表上產生的商譽賬面與計稅基礎的原始差異以及后續因商譽金額產生減值而改變該差異的金額予以高度重視，對合并層面確認遞延所得稅影響的問題可以不予重視。這些觀點的提出，都給我國所得稅會計準則在合并報表中的研究提供了新的方向，研究人員可以予以有效的參考。

三、合并報表中所得稅會計準則未來的研究方向

從當前我國企業運用的所得稅會計準則的情況來看，仍與國際上因合并及后續編報以及后來出現的關聯交易所致的調整和抵銷而導致的資產負債的賬面價值與其計稅基礎不同，因此，在對所得稅會計準則在合并報表的研究時，需要在合并層面對遞延所得稅予以充分的考慮。需要注意的是，我國會計準則與國際上母子公司所得稅稅率不一致的情況下，對于因為公允價值的調整和合并商譽的產生、購買合并報表中確認的金額外的資產、負債、合并納稅中被購買方未確認的可抵扣虧損和購買方沒有確認的可抵扣損失所形成的遞延所得稅的會計核算的規定仍不夠清晰，促使我國企業與國際企業貿易交易的會計核算中存在一定的問題。最后，我國大多數企業在會計準則中沒有對反向購買合并報表中的遞延所得稅問題、涉及境外經營子公司合并報表中的遞延所得稅問題予以明確規定，給我國企業貿易走向國際帶來了一定的阻礙，迫切需要學者對此予以深入的研究，以此解決這些問題帶來的貿易限制。

四、結論

總而言之，企業所得稅作為我國稅收中的主要組成部分，其對我國的稅務事業發展具有非常重要的影響。但是，不同國家對所得稅的規定存在一定差異，促使中國企業在與國際貿易中存在一定的壁壘。為了能明確我國所得稅會計準則在合并報表中所涉及的遞延所得稅問題，并予以清晰的規定，與國際貿易接軌，就需要全界的學者對此予以更為深入的研究，且有效解決我國所得稅會計準則在合并報表研究中存在的問題，實現中國企業與國際貿易的接軌，推動我國企業的長遠發展。

參考文獻：

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