煤炭企業環境會計初探

張騰

煤炭企業環境會計是環境會計理論在煤炭企業的運用和延伸。它是依據國家有關法律、法規，以多種計量方式，對煤炭生產、資源開發利用涉及的環境保護行為進行記錄、計量、核算、報告的一項管理活動。

環境破壞和污染催生環境會計。當前，煤炭企業 “以煤為基，多元發展”，產業鏈延伸至煉焦、發電、建材、煤化工等產業，環保問題突出。實行環境會計，一是對煤炭資源的賦存和價值更加準確地計量核算，解決資源購買售讓的定價等問題，使煤炭資源不至于因低價或無償使用造成浪費，促使企業保護性開采，集約利用；二是對環境破壞和污染物排放的成本費用有更可靠的計量核算，從而為更加準確、合理地核算企業的產品成本和經濟效益提供依據；三是對環保投資及其產生的效益有統一綜合的反映，有助于企業做出科學的經營決策和項目投資決策；四是由事后的治污轉向事前的預防，促使企業由“被動治污”轉向“主動治污”，由單一治理轉向綜合治理，有助于提高企業管理水平；五是對企業內部的煤炭生產及煉焦、發電、化工綜合核算，以提高循環經濟效益和整體經濟效益。

當前，煤炭企業環保投資與核算存在不少問題：一是環保投資沒有統一的會計核算體系，每年投入大量的資金用于矸石山治理、污水處理、礦山地質災害預防、塌陷區居民搬遷和生態的恢復、焦化廠（或電廠等）脫硫除塵設備的改造、造林綠化等，這些投資分屬各下屬單位和相關部門管理和使用，沒有統一的針對環境的會計核算辦法，因此公司決策層無法通盤考慮、發揮環保投資的綜合效益。二是環保投資、成本費用核算辦法相對粗糙，所披露的環保方面的會計信息還不夠具體，往往造成環境投資使用效益差，監管難度大。因此，在煤炭企業實行環境會計是非常必要的。

煤炭企業環境會計，應建立分級、分層核算的管理體制，根據各企業的具體情況，建立包括有關環保內容的會計制度和核算辦法。應在現有財務會計核算辦法基礎上，結合企業環境資源、環境保護的實際情況，明確核算對象、核算內容，設置環境會計科目，完善會計報告等，全面反映煤炭企業環境資源和環保狀況。

一、煤炭企業環境會計的核算對象

（1）煤炭等自然資源的消耗。由于煤炭是不可再生資源，具有稀缺性，所以可以計入企業的環境資產，煤炭企業在生產經營活動中對煤炭耗減的價值，會構成最終消費品或固定資產的主要部分，并形成環境收益。

（2）煤炭企業因生產經營活動導致的環境污染。煤炭企業生產經營過程中主要會產生五大污染，即水污染、大氣污染、揚塵污染、噪聲污染和固體廢物污染。

（3）煤炭企業產生的補償及保護性支出。煤炭企業基于可持續發展的理念，對生產活動中產生的各種污染采取相應的補償措施，旨在控制污染和補救對自然資源的消耗。其中：環境預防性支出，如鍋爐安裝防塵除塵設備、為預防煤塵購置灑水車等；環境治理支出，如購置的污水處理設備，環境管理人員的工資等； 環境發展支出。

（4）煤炭企業所交納的資源稅。

（5）煤炭企業因污染環境而交的罰款。

（6）煤炭企業產生的環境收益利得。

二、環境會計核算的科目設置及核算內容

環境會計核算首先必須科學合理地設置會計科目，明確核算內容：

（一）環境資產科目包括“環境資產”、“環境資產累計折耗”、“環境固定資產”、 “環境累計折舊”、“環境固定資產清理”、“環境工程”

“環境資產”科目，用于核算煤炭企業以各種方式取得煤炭資源時的原始價值。借方表示企業環境資產的增加，貸方表示轉出或使用的環境資產減少，期末借方余額表示企業環境資產的實存數額。

“環境資產累計折耗”科目，該科目核算煤炭企業環境資產使用、開采、轉出的累計折耗。借方表示環境資產累計折耗的減少額，貸方表示環境資產累計折耗的增加額，期末貸方余額表示尚未轉出的金額。

“環境固定資產”科目，是在“固定資產”下增設的二級科目。“環境固定資產”核算企業為環境治理和環境防護而自行修建廠房或購置的有形資產。本科目借方反映企業增加的環境固定資產原值，貸方反映減少的資產原值。期末借方余額表示環境固定資產的原值。

“環境累計折舊”科目，作為“環境固定資產”的調整科目，本科目用于核算企業環境固定資產的累計折舊。借方反映企業處置環境固定資產轉出的累計折舊，貸方反映企業計提的環境固定資產折舊。期末余額在貸方，反映企業環境固定資產的累計折舊額。

“環境固定資產清理”科目，是在“固定資產清理”科目下增設的二級科目，該科目核算企業環境固定資產因正常和非正常毀損、報廢、以及出售、投資、轉讓等原因轉出的環境固定資產價值以及在清理過程中發生的各項費用等。本科目借方反映處置環境固定資產時轉出的資產價值以及清理過程中的相關支出，貸方反映環境固定資產清理過程中應收或已收到的處理收入和賠償款，以及清理完畢后轉入當期損益的金額。

“環境工程”科目，用來核算企業在環境預防和環境治理過程中對礦區周邊進行美化、綠化，建造的森林、綠地、公園、恢復耕地等環保工程，借方表示環境工程發生的費用支出，貸方表示環境工程完工轉出的金額，期末借方余額表示環境工程尚未完工轉出的實際支出。

（二）環境類負債賬戶的科目包括“環境應付款”、“遞延收益”

“環境應付款”科目，主要用于核算煤炭企業按每噸原煤產量計提的用于專項資金使用的環境治理費。借方表示環境治理費的使用情況，貸方表示環境治理費的提取情況，期末余額在貸方，反映環境資金的結余數。本科目按“造育林費”、“環境恢復治理保證金”設置二級科目，進行明細核算。

“遞延收益”科目，主要用于核算煤炭企業已收到或未收入的，確認應在以后期間計入環境收入的政府補貼。本科目借方表示按月分攤或轉銷的遞延收益，貸方表示收到或應收的與以后期間收入相關的政府補貼。

（三）環境收益類賬戶的科目主要是“環境收入”

“環境收入”科目，核算企業在環境預防、治理、恢復過程中對“三廢”（廢水、廢氣、廢物）回收再利用過程中所產生的各項收入，以及政府部門對企業環境保護和治理給予的補助和獎勵。本科目借方反映本期結轉到“環境利潤”的環境收入，貸方反映確認的環境收入。本科目應按照“污水處理”、“廢氣處理”、“煤矸石處理”、“造林育苗”、“環保設備租賃”、“政府補助”等項目設置二級科目進行明細核算。

（四）環境類成本賬戶的科目包括“環境成本”、“環境費用”、“環境稅金及附加”

“環境成本”科目，用于核算煤炭企業在環境防治、恢復過程中所發生的各項支出。借方反映發生的各項環境成本支出，貸方反映期末轉入“環境利潤”的金額，期末本科目無余額。本科目應按“污水處理”、“廢氣處理”、“煤矸石處理”、“綠化造林”、“環境恢復治理”、“環境損失”等項目設置二級科目。

“環境費用”科目，是在“管理費用”科目下設置的二級科目，用以核算煤炭企業環保機構管理人員為組織和管理環境治理活動而發生的各項環境費用。該科目借方反映環境費用發生的各項支出，貸方反映企業期末轉入“環境利潤”中的數額，該科目期末無余額。

（五）環境類所有者權益賬戶主要包括“環境資本”和“環境利潤”

“環境資本”是在“實收資本”科目下增設的二級科目，核算投資者向煤炭企業投入的環境資源額。借方表示投入資源資本的減少額，貸方表示投入資源資本的增加額，期末余額在貸方，表示投入資源資本的實有額。

“環境利潤”科目，用以核算企業環境收入扣除環境成本、費用、稅金后的凈收入。

煤炭企業環境會計還應建立和完善環境會計報告、信息披露等制度。環境會計報表應在傳統會計報表的基礎上，將環境會計與傳統會計融為一體，將環境會計的內容添加在原有的財務報表中列示，來反映環境會計信息，充分發揮環境會計在生產經營、資源利用、環境保護中的作用。