巴基斯坦伊斯蘭金融機構財務報告框架評述

李冰輪 池昭梅

一、引言

伊斯蘭金融（Islamic Finance）是指遵循伊斯蘭教義“沙里亞法”（Shariah）運行的一種獨特的金融形態，包含伊斯蘭金融機構、金融產品和金融市場等組成部分。禁止利息是伊斯蘭金融區別于傳統金融的主要特征。根據國際貨幣組織（IMF）公布的數據，截至2013年底，伊斯蘭金融的資產規模達到1.8萬億美元，雖然在全球金融資產總額中的占比不足1%，但該規模是2003年2000億美元的9倍，十年間的年均增長率超過20%。近兩三年來，受到全球經濟整體放緩的影響，傳統金融和伊斯蘭金融的發展都受到沖擊。伊斯蘭金融服務理事會（Islamic Financial Services Board）的16個成員國截至2016年第3季度的伊斯蘭金融資產總額為1.44萬億美元，相較于2013年的1.17萬億美元，年均增長率約為7%。伴隨伊斯蘭金融的全球體量和參與范圍的持續擴大，其對伊斯蘭和非伊斯蘭國家金融市場參與者的吸引力也在不斷攀升，已然成為國際金融體系的一支重要力量。

在我國全面推進”一帶一路”倡議實施的歷史階段，借力伊斯蘭金融實現資金融通更是具有緊迫的現實意義。“一帶一路”沿途經過大量的伊斯蘭國家，這些國家既是伊斯蘭金融的根源地，也是伊斯蘭金融的主要資金來源地，囊括沙特阿拉伯、馬來西亞、巴林等位處伊斯蘭金融發展前列的國家。我國政府在多個場合表示出對深化中國與穆斯林國家在伊斯蘭金融領域的合作、助力中國企業“走出去”的意向。

近年來，國內關于伊斯蘭金融的研究逐漸增加，這些研究主要集中在伊斯蘭金融的基本理念原則、產品模式構架、監管制度安排等方面。鮮有研究涉足伊斯蘭金融業務的會計處理和財務報告領域。然而，隨著伊斯蘭金融國際影響力的不斷提升，眾多利益相關主體——尤其是伊斯蘭銀行機構、資金提供方和需求方以及監管層——愈發需要與伊斯蘭金融環境相適應的高質量的會計信息作為各自進行經濟決策的依據。

在”一帶一路”倡議布局中，中巴經濟走廊被稱為“第一樂章”，是優先實施的旗艦項目。巴基斯坦政府十分注重發展本國的伊斯蘭金融行業，其中央銀行（巴基斯坦國家銀行，State Bank of Pakistan，SBP）制定了到2018年伊斯蘭金融規模占到全國金融總量15%的戰略目標。本文將結合國際伊斯蘭金融會計的整體背景，分析巴基斯坦伊斯蘭金融會計規范的發展現狀，以期在伊斯蘭金融會計研究領域起到拋磚引玉之用。

二、巴基斯坦伊斯蘭金融機構的財務報告框架體系

巴基斯坦提供伊斯蘭金融服務的機構主要分為兩類：一類是全部業務均屬于伊斯蘭金融的銀行，另一類是設立伊斯蘭金融業務分支機構（Islamic Banking Branches）的傳統銀行。針對以上伊斯蘭金融機構，巴基斯坦現行的財務報告框架具有明顯的本國特色：一方面，非伊斯蘭金融業務領域直接適用國際財務報告準則、國際趨同程度高；另一方面，伊斯蘭金融業務領域適用本國制定的伊斯蘭金融會計準則，完善程度和國際趨同程度都較低。

(一)國際財務報告準則

1.巴基斯坦《公司法》關于金融機構財務報告框架的一般性規定

在巴基斯坦，《公司法》（Companies Act,2017）是規范各類公司設立、組織、活動、解散及其他對內對外關系的主法，同時也是規范公司會計行為的主要法律。《公司法》將公司分為公眾責任公司、中型公司和小型公司三大類，并規定了各類企業適用的財務報告框架。其中，公眾責任公司需要按照本國已批準采用的國際財務報告準則（含國際會計準則，下同）編制財務報告。巴基斯坦的中型公司適用IASB制定的《中小主體國際財務報告準則》，小型公司則適用本國制定的《小型主體會計與財務報告準則》（Accounting and Financial Reporting Standards for Small Sized Entities）。金融機構，無論是否開展伊斯蘭金融業務，均屬于公眾責任公司。

巴基斯坦《公司法》將通用財務報告準則的制定權賦予了巴基斯坦證券交易委員會（Securities and Exchange Commission of Pakistan，SECP）。《公司法》要求各類公司（除了少數明文列舉的例外情況）應遵循經SECP公告生效的財務報告準則。但是，SECP并不親自制定各項財務報告準則，而是負責批準由巴基斯坦特許會計師協會（Institute of Chartered Accountants of Pakistan，ICAP）推薦采納的國際財務報告準則和制定的本國會計準則。

截至2017年12月，國際會計準則理事會（IASB）共發布了28項國際會計準則（IAS）和17項國際財務報告準則（IFRS）。除了尚未到生效時間的《國際財務報告準則第16號——租賃》和《國際財務報告準則第17號——保險合同》，巴基斯坦證券交易委員會已發布公告正式采用幾乎全部的國際準則。

2.巴基斯坦《銀行機構法》關于銀行業財務報告框架的專門規定

根據巴基斯坦《銀行機構法》（Banking Companies Ordinance）的規定，銀行機構在遵守《公司法》的同時，還必須按照該法附錄2（the Second Schedule）的要求編制年度財務報表。為了適應不斷發展變化的銀行業務和監管需求，該法賦予巴基斯坦國家銀行修訂銀行機構財務報告規范的權力。因此，在銀行機構的財務報告監管框架中，巴基斯坦國家銀行實際上承擔了直接的準則制定職能，通過持續發布契合銀行財務報告實務發展需要的指令（Circulars）參與到銀行機構財務報告框架的制定過程中。

在巴基斯坦證券交易委員會已經公告采用的國際財務報告準則中，巴基斯坦國家銀行要求銀行機構暫緩執行其中的三項：《國際會計準則第39號——金融工具：確認和計量》、《國際會計準則第40號——投資性房地產》和《國際財務報告準則第7號——金融工具：披露》。

上述規定的一個可能原因是：巴基斯坦很多銀行開展伊斯蘭金融業務，這類業務的基礎理念和結構模式與傳統業務存在很大差異，因而傳統金融環境下的會計確認、計量和列報要求無法作為伊斯蘭金融業務的財務報告規范。比如，國際財務報告準則對于金融工具的計量大量使用依賴折現率的現金流現值方法，這意味著承認利率和利息的概念，與伊斯蘭金融的基本理念明顯不符。

表1 巴基斯坦伊斯蘭金融會計準則及征求意見稿

（二）伊斯蘭金融會計準則

在遵循相關國際財務報告準則的同時，巴基斯坦的銀行機構對于所發生的伊斯蘭金融業務需要按照本國制定的伊斯蘭金融會計準則（Islamic Financial Accounting Standards，IFASs）進行會計處理和報告。IFASs由巴基斯坦特許會計師協會（ICAP）制定、由巴基斯坦證券交易委員會（SECP）予以公告，再由巴基斯坦國家銀行（SBP）發布指令后才對銀行機構正式生效。

截至2017年12月，巴基斯坦特許會計師協會共制定了三項伊斯蘭金融會計準則，其中兩項準則已經國家銀行批準生效，同時還發布了另外兩項準則的征求意見稿，具體如表1所示。

綜合以上分析，巴基斯坦伊斯蘭金融機構現行有效的財務報告框架主要由三部分構成，即由巴基斯坦國家銀行批準生效的國際財務報告準則、本國伊斯蘭金融會計準則及其發布的與銀行機構財務報告相關的指令。具體結構如圖1所示。圖1 巴基斯坦伊斯蘭金融機構財務報告框架

三、巴基斯坦伊斯蘭金融會計準則的主要內容

（一）伊斯蘭金融會計準則第1號（IFAS 1）——成本加利潤銷售

1. 成本加利潤銷售的業務性質

成本加利潤銷售（Murabaha）是一種貨物銷售交易，賣方需要明確告知買方所售貨物的真實成本，雙方在此基礎上約定毛利的金額，買方按照成本與毛利之和（即售價）在約定的時間（或時期）向賣方支付貨款。

提供伊斯蘭金融服務的銀行在交易中作為賣方（即資金提供方），買方則是銀行的客戶（即資金需求方）。通過這一交易安排，買方利用銀行的墊資取得了自己所需要的貨物，實現了融資的目標；同時，銀行收回的貨款包含了墊付的本金和應得的利潤（相當于傳統金融服務中的利息）。該類業務可以采取兩種方式：一是銀行自行購入客戶需要的貨物后再向其出售，二是銀行委托客戶購買該貨物再出售。顯然，第二種方式于銀行而言更便利。

一項合規的成本加利潤銷售不能單有銷售交易的形式，還必須嚴格遵守沙里亞法、具有銷售交易的實質。根據巴基斯坦國家銀行沙里亞法委員會（Shariah Board）批準的伊斯蘭金融產品基本原則（Essentials for Islamic Mode of Financing），成本加利潤銷售有效成立的條件包括（但不限于）：

（1）在銷售發生時，所售貨物已經存在（達到可銷售狀態），賣方取得其所有權并實際占有（或推定占有）該物。換言之，銀行在向客戶銷售貨物之前必須真正承擔與所有權相關的風險。

（2）銷售必須即時發生并且是無條件的，不可在未來交割也不可依賴或有事項。

（3）售價必須絕對確定，提前或拖延付款都不得改變付款金額，不可采用現金折扣。買方違約支付的罰款不得作為銀行的收入，只能用于慈善項目。

（4）銷售可以是現銷或賒銷，款項可以一次付清或分期支付，但付款金額和日期必須明確固定。

2. 銀行的相關會計處理

銀行針對成本加利潤銷售應采用歷史成本作為基本的計量原則。

（1）為成本加利潤銷售所購入的貨物

該等貨物在被銀行出售之前，應作為銀行的存貨資產進行會計處理，適用國際財務報告準則對存貨的相關規定。具體而言，該等存貨以達到可銷售狀態之前發生的所有成本作為入賬價值，在資產負債表日按照可變現凈值與賬面價值孰低考慮計提跌價準備，在資產負債表內列示為“其他資產”（Other Assets）。

不過，巴基斯坦國家銀行在2013年發布的監管文件（BSD Circular Letter No. 03 of 2013）中規定，銀行為提供伊斯蘭金融服務形成的各項資產（包含向客戶發放的資金、存貨等）應單獨列示為“伊斯蘭融資及相關資產”（Islamic Financing and Related Assets）項目。這項規定在實質上修訂了IFAS 1的相關列報要求。

（2）收益確認

銀行向客戶銷售貨物后，應將存貨的成本（相當于墊款的本金部分）轉入應收款項，并將雙方約定的毛利總額同時借記資產類項目“未實現應收款”（Unearned Murabaha Income）和貸記負債類項目“遞延收益”（Deferred Murabaha Income）。

在合同持續期間內，銀行應按照權責發生制原則，在合同約定的付款日確認收益。每期確認的收益金額可以根據以下公式計算得到：

標的貨物的成本 × 雙方事先約定的毛利率 × 本期天數對合同總天數的占比

銀行在確認各期收益的同時，應將相應金額從“未實現應收款”和“遞延收益”中轉出。

（3）因客戶違約收受的罰款

銀行收到這類款項時應將其確認為一項負債“應付慈善款”（“Charity Payable”），在資產負債表中列入“其他負債”（“Other Liabilities”）項目。

3.與國際財務報告準則的比較

IFAS 1對銀行在成本加利潤銷售中形成的資產采用了近似于國際財務報告準則中金融資產按攤余成本計量的方法。區別在于：傳統的攤余成本計量需要使用按照會計準則確定的實際利率，而IFAS 1使用的是雙方約定的毛利率確認已實現的收益。

（二）伊斯蘭金融會計準則第2號（IFAS 2）——伊斯蘭租賃

1. 伊斯蘭租賃的業務性質

伊斯蘭租賃（Ijarah）是指資產的所有權人（出租人，資金提供方）在約定的期間內、收取約定的租金將資產的使用權讓與他人（承租人，資金需求方）。用以租賃的資產不能是消耗品（比如食品、汽油、貨幣等），因為這些物品一經使用便不復存在，無法單獨轉讓使用權。同時，出租人必須在出租之前和租賃期間始終擁有對資產的所有權；租賃期結束時，出租人可以將資產贈與或售與承租人，但這一行為必須與之前的租賃交易相獨立、不能互為條件或相互影響。另外，租金的金額及支付方式必須明確固定，不得存在或有因素。

2. 相關會計處理

對于伊斯蘭租賃業務，IFAS 2并沒有從財務報告的角度區分不同類型（比如經營租賃或融資租賃）。換言之，該準則要求所有的租賃業務適用相同的會計處理方法。

（1）承租人的會計處理

承租人一律不確認租入資產，只需將租金在租賃期內的各個期間按直線法確認為費用、記入損益，除非另有更系統合理的方法。租金費用的確認方法應該恰當反映承租人從租賃資產中獲取利益的時間模式，而不由支付方式決定。

（2）出租人的會計處理

① 租賃資產

出租人（即開展伊斯蘭租賃業務的銀行）需在整個租賃期間將租賃資產確認為自身的資產，但應區別于自用的資產單獨列示于資產負債表。根據上文提到的巴基斯坦國家銀行監管文件，銀行應將租賃資產列示于“伊斯蘭融資及相關資產”項目。

除了上述列報要求，租賃資產在初始計量、計提折舊、減值測試等方面適用《國際會計準則第16號——不動產、廠場及設備》、《國際會計準則第36號——資產減值》等相關國際會計準則的規定。

② 租賃收益

銀行應在租金到期日確認租賃收入，除非另有系統合理的方法。相較于承租人以直線法確認租賃費用的一般性原則，該準則要求交易雙方采用的會計處理并不對稱。

銀行發生的初始費用可以直接記入當期費用，也可以遞延至以后各期按租金收入的確認比例予以分攤。租賃期間發生的各項費用（包括折舊）應確認為發生當期的費用。

3.與國際財務報告準則的比較

在IFAS 2出臺之前，巴基斯坦的銀行一般采用國際財務報告準則中的融資租賃方法對租賃交易進行處理。但是，IFAS 2所規定的處理方法在實質上近似于經營租賃，所以，在該準則生效后，參與伊斯蘭租賃業務的主體和參與傳統融資租賃業務或者執行國際財務報告準則的主體在相關會計信息方面的可比性驟降。尤其是IASB在2016年正式發布了《國際財務報告準則第16 號——租賃》（IFRS 16），IFRS 16將融資租賃方法作為承租人會計處理的一般性方法（出租人的會計處理仍保持區分融資租賃和經營租賃），IFAS 2與國際財務報告準則的差異被進一步拉大。

（三）伊斯蘭金融會計準則第3號（IFAS 3）——利潤分享存款

1. 利潤分享存款的業務性質

（1）基本定義

由于伊斯蘭教義禁止單純基于貨幣借貸關系產生利息，伊斯蘭金融機構均不向存款人支付利息。銀行吸收的資金可以分為兩類：一類是存款人完全沒有回報的業務，比如活期存款（Current Account）；另一類是資金供給人能取得可變回報。利潤分享存款（Profit and Loss Sharing on Deposits）屬于后一類。

利潤分享存款賬戶的持有人（PLS Deposit Accounts Holder，下稱“賬戶持有人”或“持有人”，相當于存款人）授權銀行全權決定賬戶資金的投資事宜，所以這類存款賬戶也稱為“無限制投資賬戶”（Unrestricted Investment Accounts）。銀行無需保證持有人能收回最初存入的資金，同時，持有人也無權獲取固定收益（即利息），而是按照與銀行事先約定的比例分享賬戶資金的投資收益、承擔投資風險。

（2）業務形式

利潤分享存款業務常用的形式主要包括信托融資（Mudaraba）和股本參與（Musharaka）。

信托融資是一種合伙關系：合伙人一方為賬戶持有人，負責提供資金；合伙人另一方為銀行，負責管理運營資金。資金的投資收益按照事先約定的比例在各方之間進行分配，但投資損失只由資金提供方承擔（除非損失是由于資金管理人的失職）。如果賬戶持有人同意，銀行也可以將自有資金投入其中，從而具有資金提供方和資金管理人的雙重身份。

股本參與則要求包括銀行在內的所有參與人都必須出資，各參與人按約定比例（不一定等于出資比例）分享收益、按出資比例分攤損失。

2. 相關會計處理

賬戶持有人在利潤分享存款業務中享有的資產金額應確認為“賬戶持有人資金”（Funds of PLS Deposit Accounts Holder），包括初始存入金額和之后的變動額。

IFAS 3要求銀行在資產負債表中將持有人資金余額作為“可贖回資本”（Redeemable Capital）單獨列示在負債項目和所有者權益項目之間。該準則認為：由于銀行沒有向持有人支付本金的既定義務，這類資金不像普通存款屬于負債而是帶有權益性資本的性質；不過，銀行雖然能自主決定如何投資這些資金，但并不能像自有資金那樣自由使用（比如不能用以償付客戶的活期存款），所以也不完全符合權益的定義。

3. 與國際財務報告準則的比較

IFAS 3對賬戶持有人資金的列報要求與國際財務報告準則的有關規定存在明顯差異。根據《IAS 39 金融工具：確認與計量》和《IAS 32 金融工具：列報》，如果利潤分享存款業務構成銀行向賬戶持有人交付現金的合同義務，那么賬戶持有人資金應該被確認為銀行的一項金融負債，同時將該等資金投資形成的資產確認為銀行的資產；否則，銀行應將其作為資產負債表表外業務，不確認相應的負債（以及該等資金投資形成的資產）。國際財務報告準則并不允許將持有人資金列示為負債與所有者權益的中間項目這一做法。

4. 生效時間

IFAS 3的列報和披露規則對巴基斯坦的伊斯蘭金融機構現行財務報告格式提出了大量的改革要求（比如，銀行目前適用的資產負債表格式中并沒有“可贖回資本”這個項目），為了統一制訂新的報告格式，巴基斯坦國家銀行在2015年專門發文（BPRD Circular No.4 of 2015）暫緩銀行執行IFAS 3，截至2017年12月仍未發布生效公告。

（四）伊斯蘭金融會計準則第4號——遞減股本參與(征求意見稿)

1. 遞減股本參與的業務性質

遞減股本參與（Diminishing Musharaka）是一種針對有形資產所有權的共有安排，交易雙方根據各自的出資額分別享有相應比例的資產所有權，一方共有人（資金需求方，客戶）將分期陸續購買另一方共有人（資金提供方，銀行）持有的所有權份額，直至將對方的所有份額全部買下、獨自享有該資產的完整所有權。遞減股本參與業務主要包含以下三個步驟：

（1）銀行和客戶簽訂資產共有協議。

（2）銀行將自身持有的份額出租給客戶，客戶向銀行支付租金。即，客戶從交易成立時起就取得了資產的使用權。

（3）銀行將自身持有的份額分期分批出售給客戶，直至出售完畢。隨著客戶的陸續購買，銀行持有的所有權份額不斷下降，客戶支付的租金也隨之減少。

2. 相關會計處理

銀行應將為共有資產墊付的款項確認為“遞減股本參與墊款”（Advances against Diminishing Musharaka），支付的款項在遞減股本參與協議已經生效并且資產的風險和報酬已經轉移至客戶時確認為“遞減股本參與資產”（Diminishing Musharaka Assets）。

銀行應將每一期的銷售視作一筆獨立交易進行處理。銀行每次收受對價的公允價值與所售份額的賬面價值之差應確認為當期損益。

銀行每期收取的租金應按照權責發生制確認為當期收益，即所確認的收益應當與當期尚未售出的所有權份額相對應。

（五）伊斯蘭金融會計準則第5號——伊斯蘭金融服務機構財務報表列報（征求意見稿）

目前，巴基斯坦的銀行機構按照本國的監管要求采用的是央行制定的財務報表列報格式。在現行格式下，伊斯蘭金融銀行和傳統銀行的財務報表項目幾乎沒有區別，銀行與伊斯蘭金融服務相關的信息主要是在報表附注中披露而非在表內列示。伊斯蘭金融業務和傳統銀行業務的模式存在很大差異，現行統一的報表格式主要還是適應傳統業務環境的產物，并不能充分反映伊斯蘭金融業務對銀行的經濟影響和后果，從而導致伊斯蘭金融銀行編制的財務報表信息含量和可理解性都較差。

在這一背景下，巴基斯坦特許會計師協會在2017年5月發布了財務報表列報準則的征求意見稿。這份征求意見稿提出的主表格式與現行格式相比，主要的變化包括：

對于資產負債表，在負債和所有者權益之間新增“可贖回資本”（Redeemable Capital）項目，在該項目下需要分別列示“無限制投資賬戶持有人資金”（Unrestricted Investment Account Holders Funds，等同于前文所提“利潤分享存款賬戶持有人資金”）和”伊斯蘭債券”（Sukuk）兩個明細項目；

對于利潤表，新增若干與投資賬戶有關的項目，分別反映該類業務資金池投資形成的收益總額、賬戶持有人享有的收益、銀行自身享有的收益等。

由于增加了伊斯蘭金融業務特有的報表要素，這份征求意見稿實際上把傳統財務報表的會計恒等式修改為：

資產=負債+可贖回資本+所有者權益

凈損益=收入-投資賬戶持有人享有的收益-成本費用

以上會計等式與國際財務報告準則現行的報表要素定義和列報原則存在顯著差異，而與伊斯蘭金融機構會計和審計組織（Accounting and Auditing Organization for Islamic Financial Institutions，AAOIFI）發布的財務會計準則（Financial Accounting Standards）所采用的原則相近。該組織于1991年在巴林注冊成立，截至2017年7月，發布了《伊斯蘭金融機構財務報告概念框架》和24項現行有效的財務會計準則，形成了比較完整的伊斯蘭金融會計準則體系。

四、巴基斯坦伊斯蘭金融機構財務報告框架的現狀特點與啟示

（一）非伊斯蘭金融領域的財務報告規范國際趨同程度較高

巴基斯坦銀行在非伊斯蘭金融領域直接采用國際財務報告準則，即使在一些涉及復雜交易安排的方面（比如企業并購）也沒有另行制定具有本國特色的會計規范。

比如，巴基斯坦的兩家伊斯蘭金融銀行，Albaraka Bank (Pakistan)Limited和Burj Bank Limited，在2016年進行了換股合并。根據前者（即本次交易的購買方）在其2016年財報中披露的信息，得知該行對此次合并采用了與《國際財務報告準則第3號——企業合并》中的購買法完全一致的方法進行了會計處理。

這樣的會計處理原則對于中國企業來說是非常熟悉的，因為中國的企業會計準則與國際財務報告準則保持了實質趨同。雖然這兩套準則仍存在少量差異（包括同一控制下企業合并的處理方法），但是，在準則高度趨同的條件下，中巴兩國企業學習對方國家會計規范的成本得到有效降低。

雖然在跨國經濟交往中，會計監管環境和財務報告規范的屬性并不是交易各方考慮的首要因素，但交易主體所在國高度趨同的會計規范將會極大降低經濟決策所需財務信息的轉換成本以及編制成本。因此，巴基斯坦對非伊斯蘭金融領域財務報告框架的制度安排為中國企業與該國的伊斯蘭銀行機構開展業務往來提供了很大的便利條件。

（二）伊斯蘭金融領域的財務報告規范尚未成熟

1. 國內伊斯蘭金融會計準則的制定明顯滯后于行業發展需要

根據巴基斯坦國家銀行最新發布的伊斯蘭銀行業公報（Islamic Banking Bulletin，September 2017），截至2017年9月，該國共有21家伊斯蘭銀行和2,368個伊斯蘭銀行分支機構提供伊斯蘭金融服務，這些銀行機構的資產總額占全國銀行業資產總額的11.9%、吸收的存款占全行業存款總額的13.7%。在伊斯蘭銀行的資產總額中，遞減股本參與占29.1%，股本參與占21%，成本加利潤銷售占14.1%，伊斯蘭租賃占8.3%，制造加利潤許可協議（Istisna）占6.2%，預付款購買（Salam）占3.8%，其他方式形成的資產占17.5%。

巴基斯坦目前尚未發布伊斯蘭金融會計處理的基本準則（或概念框架），缺乏全局性的統領原則，而正式發布的具體會計準則只對成本加利潤銷售（IFAS 1）和租賃（IFAS 2）兩類業務的會計處理進行了規范，其他重要的金融業務方式應該如何進行會計確認、計量和列報只能由各家銀行根據自身對業務性質和適用準則的理解去自行判斷。再加上現行的財務報告格式未能得到及時調整，伊斯蘭金融會計準則的執行效果被進一步削弱，這將導致為數眾多的伊斯蘭銀行機構所編制的財務信息質量參差不齊、缺乏可比性。

2. 伊斯蘭金融領域的財務報告規范國際趨同度較低

亞洲-大洋洲會計準則制定機構組（Asian-Oceanian Standardsetters Group，AOSSG）對來自31個國家的132家開展伊斯蘭金融業務的銀行財務報告進行了研究，并于2017年1月發布了研究報告《伊斯蘭金融機構的財務報告》（Financial Reporting by Islamic Financial Institutions）。報告指出：根據這些銀行2016年度財務報告披露的信息，除了2家銀行未說明所遵循的財務報告框架，48%的樣本采用了國際財務報告準則，33%采用了本國制定的會計規范，17%則采用伊斯蘭金融機構會計和審計組織（AAOIFI）發布的財務會計準則。

從巴基斯坦的正式監管要求來看，伊斯蘭銀行機構優先采用的是本國制定的會計規范，在本國會計規范沒有相關規定或與之不沖突的情況下采用國際財務報告準則。在前文的分析中已經指出，巴基斯坦本國制定的伊斯蘭金融會計準則與國際財務報告準則存在不少實質上的差異，與AAOIFI制定的會計準則雖有相近之處，但也存在一定的差異。雖然巴基斯坦央行曾在其監管文件（IBD Circular No 02 of 2008）中鼓勵銀行對本國準則尚未涉及的領域參照AAOIFI的會計準則進行會計處理，但這一建議并沒有強制性，相關銀行很可能會選擇不同的會計方法。

中國企業在跨國經濟往來中可能會尋求能夠提供伊斯蘭金融服務的銀行合作伙伴，甚至需要選擇該類機構作為交易對手或者目標企業，這時必須小心應對伊斯蘭金融財務報告的國別差異可能造成的障礙，切不可理所當然地將不同國家（甚至相同國家）不同銀行同類業務的財務數據直接進行比較。既要徹底掌握伊斯蘭金融服務的交易安排，又要準確了解特定銀行機構具體的會計實務方法，才能恰當理解和使用銀行提供的財務信息。

作者單位：廣西財經學院國際教育學院

主要參考文獻

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