基于審計視角的小企業(yè)內(nèi)部控制短板及應(yīng)對策略

霍永岳

小企業(yè)處于創(chuàng)業(yè)和成長階段，具有規(guī)模小、人數(shù)少、資金實力及抗風險能力弱的特點。相對于大中型企業(yè)，小企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)明顯滯后，究其原因，既有《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引對于小企業(yè)的適用性差形成的制度短板，又有規(guī)模小、人才少、管理水平低等小企業(yè)固有屬性帶來的實力短板。《小企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》的發(fā)布彌補了制度短板，但小企業(yè)的實力短板依然在阻礙著小企業(yè)內(nèi)控建設(shè)的順利推進。筆者結(jié)合工作實際，從審計視角探討小企業(yè)在內(nèi)部控制的建立、實施和監(jiān)督等各方面存在的困難和短板，并提出應(yīng)對策略，旨在發(fā)揮外部審計服務(wù)實體經(jīng)濟降成本、補短板的作用，助力小企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，促進小企業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。

一、在內(nèi)部控制建立方面存在的短板及應(yīng)對策略

1.風險評估存在的短板及應(yīng)對策略

小企業(yè)建立自身內(nèi)部控制體系的第一步就是要了解自身內(nèi)外部控制環(huán)境，進行風險評估和識別。風險評估與識別是建立和實施內(nèi)部控制的前提。如果不能在重要領(lǐng)域準確、全面識別潛在的風險，那么小企業(yè)的內(nèi)部控制就成了無的放矢，無法發(fā)揮應(yīng)有的風險防范作用。一般小企業(yè)對自身所處的內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境比較熟悉，但對潛在的風險領(lǐng)域則缺乏明確的認識。

風險評估與識別需要系統(tǒng)的研究和相當?shù)慕?jīng)驗，需要根據(jù)小企業(yè)的實際情況和經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點，具體問題具體分析。在這方面，既有成熟的經(jīng)驗和做法可資借鑒，又需根據(jù)自身情況進行研判。而小企業(yè)往往不具備財務(wù)、風險管理等方面的專業(yè)知識和技能，且受制于成本因素，風險評估呈現(xiàn)出明顯的短板，這與人才薈萃、業(yè)務(wù)部門和職能齊全的大中型企業(yè)是無法相比的。

作為外部審計的會計師事務(wù)所，特別是當?shù)氐闹行嫀熓聞?wù)所，與小企業(yè)自成立之初就有著驗資、審計等較為密切的業(yè)務(wù)聯(lián)系，對小企業(yè)的實際情況較為了解，有著服務(wù)小企業(yè)的天然優(yōu)勢。外部審計專業(yè)人員在長期的執(zhí)業(yè)過程中，積累了風險評估與識別的豐富經(jīng)驗，可以幫助小企業(yè)準確進行風險評估與識別，進而幫助小企業(yè)有針對性地建立和實施適合自身的內(nèi)部控制。

2.內(nèi)控制度設(shè)計存在的短板及應(yīng)對策略

一般生產(chǎn)性小企業(yè)與大中型企業(yè)一樣，也包括采購、生產(chǎn)、銷售、籌資與投資、資產(chǎn)管理、資金管理、稅費管理等業(yè)務(wù)循環(huán)與重點領(lǐng)域，均需在風險評估的基礎(chǔ)上，根據(jù)識別出的風險，設(shè)計出系統(tǒng)、完善、行之有效的內(nèi)部控制制度。在大中型企業(yè)，往往是由財務(wù)知識、專業(yè)及管理經(jīng)驗豐富的財務(wù)和各部門人員組成的團隊完成的，但小企業(yè)不具備這些人才、智力條件，在內(nèi)部控制設(shè)計方面存在短板。

作為現(xiàn)實可行的解決之道，小企業(yè)可向會計師事務(wù)所尋求幫助和支持。在內(nèi)部控制的設(shè)計過程中，會計師事務(wù)所將對小企業(yè)的各個業(yè)務(wù)循環(huán)、重點領(lǐng)域進行全面了解與實地考察、訪談，結(jié)合執(zhí)業(yè)經(jīng)驗，對潛在的風險進行識別和評估；針對識別出的所有風險進行匯總和分類，然后與企業(yè)管理人員進行研究和討論，根據(jù)小企業(yè)既定的風險應(yīng)對策略和內(nèi)控建立與實施的原則，設(shè)計出有針對性的內(nèi)部控制，以將風險控制在本企業(yè)可承受范圍之內(nèi)。

二、在內(nèi)部控制實施方面存在的短板及應(yīng)對策略

1.會計控制在小企業(yè)內(nèi)部控制措施中處于重要地位

小企業(yè)內(nèi)部控制措施一般包括不相容崗位相分離控制、內(nèi)部授權(quán)審批控制、會計控制、財產(chǎn)保護控制、單據(jù)控制等。其中會計控制發(fā)揮著對其他控制措施的執(zhí)行情況進行“把關(guān)”和事后審查的特殊作用。會計控制對企業(yè)“資金流”進行核算和控制；資金流是企業(yè)的血液循環(huán)，企業(yè)的生產(chǎn)、采購、銷售、投融資等各業(yè)務(wù)循環(huán)都離不開資金流，各項業(yè)務(wù)形成的資料，包括收付款單據(jù)、合同、發(fā)票等最終也都會傳遞到財務(wù)部門，經(jīng)過會計控制環(huán)節(jié)。例如，小企業(yè)對外支付購貨款，采購部門需填寫付款申請單，并附相應(yīng)合同、發(fā)票、驗收報告和入庫單等資料后，經(jīng)過企業(yè)相應(yīng)層級的管理人員審核批準后，最后會傳遞到財務(wù)部門完成付款，這時會計控制就需要對單據(jù)和事項的真實性、完整性，是否經(jīng)過授權(quán)審批等進行審核和最后把關(guān)。由此可見，會計控制在整個控制系統(tǒng)中處于特殊重要地位，是內(nèi)部控制的中心環(huán)節(jié)。

2.內(nèi)部會計控制存在短板及應(yīng)對策略

財務(wù)部門會計控制的作用重要而又特殊，但小企業(yè)限于成本、人力資源、企業(yè)規(guī)模等多種因素的限制，往往缺少令人滿意的財務(wù)人員，會計核算質(zhì)量和會計控制效果大打折扣。在實際操作中，許多小企業(yè)轉(zhuǎn)而向會計師事務(wù)所等中介機構(gòu)尋求代理記賬、報稅服務(wù)。這時，中介機構(gòu)就會介入小企業(yè)的內(nèi)部控制，行使小企業(yè)會計控制的部分職能，成為小企業(yè)內(nèi)部控制的重要一環(huán)。外部審計人員的知識、技能和經(jīng)驗，也足以滿足小企業(yè)實施會計核算、會計控制的需求。

3.外部審計與內(nèi)部會計相比具有獨立性優(yōu)勢

不少小企業(yè)帶有較強的家族式色彩，管理理念、管理方式落后，公司內(nèi)部治理機制不健全，部分人員憑借特殊身份破壞內(nèi)部控制制度。企業(yè)所有者遵紀守法、社會責任意識淡薄。有些小企業(yè)管理人員出于“避稅”的目的，指使財務(wù)人員設(shè)置兩套帳、“做假賬”或做出其他違規(guī)行為，給企業(yè)以及財務(wù)人員帶來了巨大的納稅、違法等風險，往往導致企業(yè)被相關(guān)部門處罰，有的財務(wù)人員甚至被判刑。

企業(yè)內(nèi)部財務(wù)部門和人員不具有獨立性，不敢或不便違背管理人員的指令，也就無法從根本上規(guī)避上述風險。外部審計由于自身的獨立性，會嚴格按照會計準則、制度的規(guī)定，根據(jù)真實、合法、完整的會計資料，進行會計核算，以保證小企業(yè)會計核算的質(zhì)量和會計控制的效果；并引導小企業(yè)合法合規(guī)經(jīng)營和進行會計核算，在一定程度上規(guī)避上述風險。

三、在內(nèi)部控制監(jiān)督方面存在的短板及應(yīng)對策略

為保證內(nèi)部控制的持續(xù)有效，小企業(yè)應(yīng)對自身內(nèi)部控制的建立和實施情況進行日常監(jiān)督和定期評價或?qū)徲嫛５话阈∑髽I(yè)限于客觀條件的限制，往往缺乏合格的、具備勝任能力的內(nèi)控監(jiān)督人員，內(nèi)控的日常監(jiān)督和定期評價或?qū)徲嬕簿蜔o法落實。針對這種情況，小企業(yè)可以通過內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包來提高內(nèi)部控制監(jiān)督的獨立性和質(zhì)量。

首先，外部審計人員具備財務(wù)、內(nèi)控的專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，勝任能力毋庸置疑。外部審計通過對小企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計的合理性進行評價，對企業(yè)內(nèi)部控制的日常實施情況進行檢查、監(jiān)督，并進行定期評價或?qū)徲嫞梢约皶r發(fā)現(xiàn)內(nèi)控設(shè)計和實施方面的漏洞、缺陷和違規(guī)情況，以修改完善內(nèi)控制度、規(guī)避風險。

其次，外部審計監(jiān)督的獨立性是內(nèi)部審計所不具備的，外部審計只對委托人負責，可以避免來自于企業(yè)自身的人為因素的干擾，獲取企業(yè)內(nèi)部控制建立和實施的真實情況，保證監(jiān)督的客觀、公正性。 獨立性不強是內(nèi)部控制實施和監(jiān)督的重大不利因素，有的小企業(yè)雖然也有不相容職位相分離的內(nèi)控設(shè)計和安排，但因內(nèi)部人員存在利益或親屬關(guān)系、相互勾結(jié)等而使內(nèi)部控制和內(nèi)控監(jiān)督失效、流于形式，不能真正發(fā)揮作用。

再者，審計業(yè)務(wù)外包也可以降低小企業(yè)的成本，符合成本效益原則。相比設(shè)立內(nèi)部審計部門或崗位，內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)外包可以節(jié)約成本。特別是中小會計師事務(wù)所一般和小企業(yè)有財務(wù)審計、咨詢、納稅籌劃等多方面的業(yè)務(wù)合作，在長期的合作中信任程度較高，收費也為小企業(yè)所能承受；幫助小企業(yè)進行內(nèi)控設(shè)計、咨詢和監(jiān)控，可以成為眾多合作事項中的“增值服務(wù)”，大大減輕了小企業(yè)的負擔。

四、在信息與溝通方面存在短板及應(yīng)對策略

處于初創(chuàng)期、發(fā)展期的小企業(yè)，一般很少與外界發(fā)生投融資、并購等業(yè)務(wù)；內(nèi)部控制、財務(wù)信息也很少對外披露。但隨著小企業(yè)的發(fā)展壯大，擴大經(jīng)營規(guī)模、投融資、并購等業(yè)務(wù)隨之而來，資金成為制約小企業(yè)發(fā)展的瓶頸。為解決融資難、融資貴問題，國家出臺了大力發(fā)展中小銀行，鼓勵中小企業(yè)登錄新三板或地方資本市場融資等政策。但這也對小企業(yè)的信息披露提出了較高的要求。很多小企業(yè)由于缺乏會計、審計專業(yè)人員，無能力開展對內(nèi)部控制的評價和審計，或流于形式、報告質(zhì)量不高，無法滿足投資人、監(jiān)管部門對小企業(yè)的信息披露要求，在信息與溝通方面存在明顯的短板，制約了小企業(yè)的發(fā)展。對企業(yè)內(nèi)部控制進行審計，業(yè)已成為外部審計的服務(wù)領(lǐng)域。由外部審計對小企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行審計并出具高質(zhì)量的審計報告，可以滿足小企業(yè)對外信息披露的需要，補上信息披露的短板，助力小企業(yè)擴充融資渠道，破解資金難題。

綜上所述，小企業(yè)限于客觀條件的限制，在內(nèi)部控制的建立、實施和監(jiān)督方面存在諸多困難和短板，而作為外部審計的中小會計師事務(wù)所可以發(fā)揮人才、技術(shù)等方面的優(yōu)勢，幫助小企業(yè)切實解決困難，補上述短板；從而進一步夯實雙方的合作基礎(chǔ)，互惠共贏，這既是小企業(yè)健康發(fā)展的客觀需求，也是中小會計師事務(wù)所服務(wù)實體經(jīng)濟、做大做強的重要舉措。