個稅征收制度國內外對比探析

邵馨青 高天武

本文從1980年我國出臺第一部《個人所得稅法》開始，逐步介紹了改革開放以來我國在個稅征收制度的不斷修正與完善，同時以美國、俄羅斯、印度、巴西等國為例探討國外個稅征收的原則和方法，最后針對不同類型的個稅征收制度的優(yōu)缺點，對我國個稅征收制度提出了一些思考與建議。

一、我國個稅發(fā)展之路

（一）中國《個人所得稅法》出臺

1979年6月，全國各地財稅干部在大連渤海飯店參加了由財政部組織的國際稅收研討會，會議邀請了以哈佛大學遠東法律事務所所長柯恩為首，一大批來自哈佛大學、哥倫比亞大學、紐約大學以及聯(lián)合國的財稅法專家，這些專家以美國為例講授了西方稅法理論、稅法實務以及西方財經制度。此次會議持續(xù)3個月之久，參考美國《個人所得稅法》中個稅分類、免稅額設置、累進制稅率等法規(guī)制度，形成了我國第一部《個人所得稅法》草案。1980年，我國正式頒布第一部《個人所得稅法》和《中外合資經營企業(yè)所得稅法》，并于第二年又頒布了《外國企業(yè)所得稅法》，由此我國第一部正式的稅收法律文件正式公布實施。

（二）稅法的修改完善

1980年，當個人所得稅正式開征時，由于個稅起征標準是月薪800元，這對于當時的普通百姓幾乎是不可想象的天文數(shù)字，能夠達到個稅起征標準的基本上只有在華工作的外籍專家。實際上我國在制定《個人所得稅法》時，個稅起征標準也確實參考了當時在華外籍人員的薪資標準。因此在很長一段時間里，《個人所得稅法》對國內普通百姓的影響很小，幾乎感覺不到《個人所得稅法》對個人的影響。

1986年，為了改變《個人所得稅法》對國內公民形同虛設的狀況，國務院發(fā)布了《個人收入調節(jié)稅暫行條例》，將國內公民的個稅起征點調整為月薪400元，在華外籍人員的月薪800元個稅起征點保持不變，自此，我國《個人所得稅法》進入“雙軌制”時代，盡管 “雙軌制”有悖于稅負公平的原則，而且實際操作中也增加了個稅征收的復雜度，但在當時特定的時代一定程度上也發(fā)揮了調節(jié)貧富差距的作用。

1993年，隨著我國市場經濟地位的進一步確定，第八屆全國人大常委會第四次會議審議通過了《關于修改<中華人民共和國個人所得稅法>的決定》，在1981年《個人所得稅法》的基礎上，合并1986年頒布的《個人收入調節(jié)稅暫行條例》和《城鄉(xiāng)個體工商戶所得稅暫行條例》，形成新的《中華人民共和國個人所得稅法》。此次調整取消了個人所得稅“雙軌制”，國內外人員個稅起征點統(tǒng)一調整為月薪800元，并將城鄉(xiāng)個體工商戶所得稅并入新的個人所得稅，實現(xiàn)了業(yè)界一直呼吁的“稅法統(tǒng)一、稅負公平”的要求。

1999年，第九屆全國人大常委會第十一次會議審議通過了《關于修改<中華人民共和國個人所得稅法>的決定》，把個稅法第四條第二款“儲蓄存款利息”免征個人所得稅項目刪除，新開征了個人儲蓄存款利息所得稅。

2005年，第十屆全國人大常委會第十八次會議審議通過了《中華人民共和國個人所得稅法（修正案）》，將個稅起征點從800元調整為1600元，同時要求高收入人群自行向稅務部門申報納稅。

2007年至2012年期間，《個人所得稅法》先后經過了多次修正完善，包括個稅起征點從1600元調整到3500元、個人儲蓄存款利息所得稅調整、取消“雙薪制”計稅方法、累進制稅率調整等。

2018年，第十三屆全國人大常委會第五次會議審議通過了《中華人民共和國個人所得稅法（修正案）》，這是《個人所得稅法》自1980年出臺以來的第7次大的修正，相關內容包括工資薪金、勞務報酬、稿酬和特許權使用費等實行綜合征稅，個稅起征點從3500元調整為5000元，增加子女教育支出、住房貸款利息等專項扣除，擴大較低檔稅率級距。

二、國外個稅征收制度

（一）美國個稅征收制度

美國的個稅征收以家庭為基本單位，每個家庭成員都有一定的豁免額度，通常豁免額度與成反比，即收入越低豁免額度越高。除了豁免額度，家庭或家庭成員的住房貸款利息、消費貸款利息、慈善捐贈、社保支出、獎學金等項目也可享受一定的免稅或抵扣待遇。美國個稅允許使用資本虧損抵補資本利得，比如股票的虧損可用于沖抵部分房屋買賣獲得的收益，進而減少個人應納稅的總額。

此外，美國個稅還采用了綜合征收所得稅制度，所謂綜合征收所得稅，是指一個家庭如果總收入未達到個稅起征點，那么不但不用交稅，政府反而要發(fā)放稅金補助給該家庭，即“負所得稅”。綜合征收所得稅的實施，本質上體現(xiàn)了通過稅收杠桿調解社會貧富差距的作用。

（二）俄羅斯個稅征收制度

俄羅斯是東歐地區(qū)采用單一稅制模式的典型國家，所有納稅人均按照統(tǒng)一的稅率納稅，單一稅制模式的優(yōu)勢是交稅程序簡便，并且有利于減輕中高收入群體的個稅負擔。自2001年起，俄羅斯境內所有居民都按照13%的稅率統(tǒng)一納稅，這在整個歐洲都是比較低的稅率標準。

俄羅斯單一稅制的初衷是為了引導居民依法納稅，并提高整個國家個稅征收的效率，從而降低個稅征收的社會成本。俄羅斯單一稅制雖然取得了成功，但從長遠來看這種“一刀切”的做法過于簡單粗暴，難以充分發(fā)揮個稅在調節(jié)社會財富二次分配中的作用，并不利于減小社會的貧富差距。

（三）印度個稅征收制度

印度是世界上為數(shù)不多的按照性別設置個稅起征點的國家，并且按照年度征收個人所得稅，以2012至2013年度為例，男性納稅人、女性納稅人、老年公民的起征標準分別為18萬盧比、19萬盧比、25萬盧比。印度個稅征收制度的另一個特點是個稅起征點較高，國內只有少數(shù)人能夠達到起征標準的年收入，絕大多數(shù)公民都可以享受到個稅免征的待遇。

印度早在1860年英印政府時期就頒布了《個人所得稅法案》，其個稅征收制度沿襲了英國個稅法案中的思想理念，同時經過158年的不斷修改完善，已經能夠較好地適應印度本國的實際國情。作為一個人口眾多、經濟基礎薄弱的發(fā)展中國家，印度的個稅制度確實發(fā)揮了“劫富濟貧”的作用，有助于緩解社會矛盾，促進經濟和社會的和諧發(fā)展。

三、國外個稅征收制度啟示

首先，稅制制度上的借鑒。美國和印度均采用了綜合征收所得稅制度，綜合征收所得稅扣除了保障勞動者生產和再生產的費用，能夠更好體現(xiàn)稅負的橫向公平和縱向公平。長期以來，我國個稅一般由納稅人所在單位從工資薪金中代扣代繳，個人所得稅淪為了工資薪金所得稅。2018年，我國新頒布《中華人民共和國個人所得稅法（修正案）》已經引入綜合征稅制度，但由于我國遼源廣闊、地區(qū)之間發(fā)展不均衡，加上居民的納稅意識淡薄，收入申報不健全，要真正實施好綜合征稅制度還有比較長的路要走。

其次，個稅減免的借鑒。美國個人所得稅的專項費用扣除項目涉及面廣、種類齊全，“負所得稅”更體現(xiàn)了通過稅負調節(jié)社會財富再分配的作用。而印度稅制中對女性、老年人等弱勢群體起征標準的照顧，則體現(xiàn)了稅收政策中的“人文關懷”。2018年，我國此次個稅調整增加了子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等專項扣除，同樣也體現(xiàn)了通過個稅減免政策進行合理減負，鼓勵人民群眾通過勞動邁向小康社會。

再次，課稅單位的借鑒。以家庭作為課稅單位，能夠充分考慮不同家庭成員之間的收入差距，反映家庭中未成年子女無實際收入來源的實際情況，有效降低家庭的個稅負擔，符合稅收公平的原則。當然，以家庭作為課稅單位必然加大個稅征收的難度，對我國個稅征收水平也是一個較大的挑戰(zhàn)，但從長期來看，以家庭作為納稅對象是未來的改革方向。

最后，稅收征管的借鑒。2001年俄羅斯個稅改革將12%、20%、30%三檔稅率合并為13%，同時將個稅起征點上調到年收入4800盧布。單純從數(shù)字來說，提高個稅起征點并取消累進稅率必然導致國家稅收的減少。但實際上，2002年、2003年俄羅斯的個稅收入分別增長了21%和12%。俄羅斯個稅改革能夠取得成功，一方面是通過降低稅率鼓勵大家合法交稅，另一方面還是通過政府的嚴格監(jiān)管，加大了偷稅漏稅的懲罰力度。對于我國而言，也需要進一步加大偷稅漏稅的打擊力度，提高納稅行為的違法犯罪成本。（作者單位為南京農業(yè)大學 ）

作者簡介：邵馨青，女 （1983- ），助理研究員，現(xiàn)主要財務審核結報工作。