新會計準(zhǔn)則政府補助經(jīng)濟后果研究案例分析

張斯嘉

[摘 要]隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，政府體制的不斷完善，政企關(guān)系已經(jīng)成為企業(yè)需要面臨的一個很重要的問題。而政府補助作為一些企業(yè)不容忽視的資金來源，也需要正確處理來自政府的補助資金，這不僅關(guān)乎企業(yè)自身的良好發(fā)展，也會對企業(yè)與政府的關(guān)系產(chǎn)生重要的影響。本文在第一章介紹了政府補助經(jīng)濟后果的研究背景和研究意義，第二章對于現(xiàn)有的基礎(chǔ)理論和定義進行了闡述，第三章則是對于比亞迪集團和春秋航空政府補助不同會計處理方法的分析，最后則對于不同的會計方法產(chǎn)生的結(jié)果進行了總結(jié)和引申。希望通過本文可以對企業(yè)在面對政府補助時如何選擇自己的處理方式有一定的幫助，幫助企業(yè)更好地發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]政府補助；會計處理；經(jīng)濟后果

[中圖分類號]F812.45 [文獻標(biāo)識碼]A

1 研究背景和意義

目前，政府為了倡導(dǎo)企業(yè)進行創(chuàng)新或者更好地服務(wù)大眾對于各行各業(yè)尤其是公益性質(zhì)的行業(yè)的補助越來越多，具體的方式一般是進行貨幣補助，也有一些土地、固定資產(chǎn)等非貨幣的補助。政府補助不僅僅簡單的是一種資金的給予，同時也包含了政府對企業(yè)的一種引導(dǎo)和期望，因此，如何正確地處理政府補助，也是很多企業(yè)需要去面對的一個問題。我國的經(jīng)濟市場作為一個政府引導(dǎo)，市場是按照自身規(guī)律運行的市場，政府補助也體現(xiàn)了政府對于經(jīng)濟市場的干預(yù)。而企業(yè)對于來自政府的財政撥款或者其他類型的撥款，也要做到正確使用的同時，做到透明公開，通過年報向社會監(jiān)督和政府監(jiān)督如實匯報政府補助的使用情況。

而本文通過研究新會計準(zhǔn)則下政府補助在企業(yè)不同會計處理方法下產(chǎn)生的財務(wù)報表上的表現(xiàn)結(jié)果，希望可以為企業(yè)在衡量如何對政府補助進行會計處理提供一定的幫助，讓企業(yè)可以通過合理的選擇達到更好的經(jīng)濟后果。

2 基礎(chǔ)理論研究

2.1 政府補助的定義

政府補助，指的是企業(yè)從政府部門取得的一般是無償?shù)囊环N資金注入，通常表現(xiàn)為貨幣資金形式的，但是有時候也會以不動產(chǎn)或者固定資產(chǎn)等方式發(fā)放。

政府補助通常表現(xiàn)出兩個特點：一是無償性，政府對于企業(yè)的補助僅僅是政策的資金給予，并不會通過補助來讓企業(yè)以某種行為或者付出某些財產(chǎn)等當(dāng)作交換。二是收益性，政府對于企業(yè)的補助企業(yè)是可以用來經(jīng)營進而獲得收益的，而稅收優(yōu)惠和納稅退回并不屬于政府補助。而另一方面，政府在對企業(yè)提供補助時，往往會要求企業(yè)將政府補助用于規(guī)定的項目范圍，這也是一種政府意志的體現(xiàn)。

2.2 新會計準(zhǔn)則下的不同會計處理方法

政府補助一般有兩種處理方法：收益法和資本法。收益法，就是把政府補助當(dāng)做一種收益。而收益法又分為總額法和凈額法。本文主要就是對總額法和凈額法在企業(yè)中的應(yīng)用進行分析，研究兩者在實際應(yīng)用中的差別，以及這種差別對于企業(yè)利潤的影響。

總額法，通常是將政府補助歸入遞延收益中，然后根據(jù)企業(yè)在實際經(jīng)營中發(fā)生的與政府補助使用范圍符合的業(yè)務(wù)進行轉(zhuǎn)入。與資產(chǎn)有關(guān)的業(yè)務(wù)則直接將政府補助從遞延收益中轉(zhuǎn)到相應(yīng)的項目，而與收益有關(guān)的項目中則把政府補助轉(zhuǎn)入期末的營業(yè)外收入，再轉(zhuǎn)到年末利潤中。

凈額法，通常是將政府補助直接轉(zhuǎn)入相應(yīng)資產(chǎn)的成本或者費用，用政府補助來降低相應(yīng)業(yè)務(wù)的成本費用，通過減少資產(chǎn)的折舊攤銷或者減少損失費用的方式來間接計量政府補助的方法。凈額法的依據(jù)在于從政府補助的目的出發(fā)，認(rèn)為政府提供補助一般是為了支持企業(yè)構(gòu)建資產(chǎn)或彌補某些損失或費用，也就是說如果企業(yè)不發(fā)生構(gòu)建資產(chǎn)支出或特定費用損失，也就不會獲得政府補助。從會計配比的原則出發(fā)，應(yīng)該將具有直接因果關(guān)系的收益和成本費用以凈額列示。

目前，雖然新會計準(zhǔn)則已經(jīng)頒布了一段時間，但是在我國非上市企業(yè)中還有很多企業(yè)仍然采用的是總額法，而采用凈額法的企業(yè)并不多。這也造成了整個社會會計核算體系的混亂，因此，下文中我們將通過比亞迪汽車和春秋航空在總額法和凈額法進行政府補助的會計處理不同造成的差異進行分析。

3 政府補助會計處理經(jīng)濟后果案例分析

比亞迪集團是一家主要從事汽車制造以及汽車配件生產(chǎn)的傳統(tǒng)汽車行業(yè)上市公司，是目前國產(chǎn)汽車行業(yè)的巨頭之一。近年來，新能源汽車作為一個新的概念站在了風(fēng)口上，政府也對新能源汽車的研發(fā)和生產(chǎn)進行了很大力度的補助。比亞迪集團早在2010年就開始進行新能源汽車的研發(fā)，因此，近年來，政府補助也是比亞迪汽車除正常經(jīng)營之外重要的資金來源。根據(jù)2017年比亞迪集團年報可以看出，比亞迪目前對于政府補助采用的是總額法，將收到的政府補助中貨幣資金部分按照收到的金額直接轉(zhuǎn)入遞延收益，收到的其他類型的政府補助，則按照公允價值計量。

春秋航空是國內(nèi)最早的一家低成本民營航空公司，也是目前僅存的首批民營航空公司。近年來，春秋航空主打低成本戰(zhàn)略，堅持以低廉的價格拉攏客戶，為更多的人提供航空旅行服務(wù)。而國家對于航空這一交通類行業(yè)一直有著較多的補助力度，而春秋航空在2017年也積極地應(yīng)對新會計準(zhǔn)則進行了改變，在2017年用凈額法對政府補助進行會計處理。根據(jù)2017年春秋航空年報政府補助一項可以看出，春秋航空目前采用的政府補助會計處理方法是凈額法時對于政府補助有以下會計處理方案：在收到政府補助并且相對應(yīng)的補助項目發(fā)生時，直接對相應(yīng)業(yè)務(wù)的成本和費用進行抵扣。在用政府補助對于固定資產(chǎn)進行成本抵扣時，直接將固定資產(chǎn)采購成本減去政府補助得出的金額作為資產(chǎn)折舊累計扣除額。

3.1 比亞迪集團和春秋航空政府補助會計處理分析

其中，在2017年，在新能源汽車的研發(fā)方面，比亞迪集團共收到貨幣資金形式的政府補助共計 874，184，000元，用于企業(yè)購置與研發(fā)新能源汽車有關(guān)的設(shè)備，設(shè)備預(yù)計使用壽命都為二十年，而且也對于政府補助用于購置固定資產(chǎn)時的會計分錄如下（為了簡便計算，將所有固定資產(chǎn)視為統(tǒng)一購入）：

會計分錄為（單位：元）：

收到政府補助時：

借：銀行存款 73，055，000

貸：遞延收益 73，055，000

用于購買生產(chǎn)、研發(fā)固定資產(chǎn)投資時：

借：固定資產(chǎn) 73，055，000

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額） 12，421，050

貸：銀行存款 85，486，050

根據(jù)總額法，固定資產(chǎn)購入之后按照購入金額進行遞延收益的轉(zhuǎn)入，并不影響固定資產(chǎn)的折舊總額，則每年的折舊額=73，055，000/20-=3，，652，750（元）。

另外，在2017年7月份，比亞迪汽車獲得政府對于汽車行業(yè)的發(fā)展補助共計163，551，000元，并在本年度全部使用作為汽車部門的研發(fā)支出，而根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，比亞迪集團在研發(fā)支出發(fā)生時，對政府補助進行了總額法的會計處理，將這筆政府補助轉(zhuǎn)入遞延收益，然后在之后研發(fā)費用發(fā)生之后轉(zhuǎn)入研發(fā)支出進行抵扣。

會計分錄如下（單位：元）：

收到政府補助時：

借：銀行存款 100，051，000

貸：遞延收益 100，051，000

在作為研發(fā)支出時：

借：研發(fā)支出 100，051，000

貸：銀行存款 100，051，000

由上述可以看出，比亞迪集團采用總額法進行政府補助的會計核算處理，將政府補助作為一種遞延收益，轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)和資本化支出，并按照年度對購買的固定資產(chǎn)計提折舊，相對來說對于企業(yè)的影響較小。但是，根據(jù)年報可以看到，比亞迪集團本年共實現(xiàn)利潤55億元，本年收到政府補助8.7億元，可以看出政府補助對比亞迪集團的利潤有較大影響，而比亞迪集團采用的總額法來確認(rèn)政府補助的收入，將政府補助歸于所有者權(quán)益，可以在一定程度上防止操縱收入的情況。

3.2 春秋航空政府補助會計處理分析

春秋航空采用凈額法，將收到的政府補助直接作為成本費用項進行抵扣，下面通過春秋航空在2017年度發(fā)生的政府補助的使用情況的會計處理方法進行政府補助采用凈額法的分析。

在2017年12月份，春秋航空為了進行后期服務(wù)保障，購入了一批設(shè)備，花費了300萬元，但是同時收到相關(guān)的政府補助90萬元，預(yù)計使用十年，那么會計處理如下：

購買固定資產(chǎn)時：

借：固定資產(chǎn) 3，000，000

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額） 510，000

貸：銀行存款 3，510，000

收到政府補助時，對固定資產(chǎn)的處理：

借：銀行存款 900，000

貸：固定資產(chǎn) 900，000

由此我們可以看出，采用凈額法購買固定資產(chǎn)時，固定資產(chǎn)的實際購買對價并不是當(dāng)時支付的價格，而是當(dāng)時支付的價格減去收到的財政補助款份額，而這時每年的折舊額=（3，000，000-900，000）/10=210，000（元）。

而另一方面，春秋航空在2017年購入的固定資產(chǎn)總價值983，431，332元，其中，政府補助為452，325，827元 ，采用凈額法每年的折舊額為32，562，383元。可以看出采用凈額法的會計處理方法下，政府補助大大減少了本年度新增固定資產(chǎn)的實際購買價格，也讓每年的折舊額相對于采用總額法有較大出入，另外鑒于春秋航空2017年的利潤總額為1，261，581，542 元，可以看出，凈額法在一定程度上提高了春秋航空在報表上的利潤額。

4 總結(jié)

舊會計準(zhǔn)則只允許企業(yè)采用總額法對政府補助進行會計處理，將政府補助作為企業(yè)的遞延收益計入所有者權(quán)益中，但是新會計準(zhǔn)則則允許企業(yè)采用總額法或者凈額法進行核算，這一規(guī)定與現(xiàn)有國際會計準(zhǔn)則接軌，是一種會計處理的進步。但是通過上文中對于比亞迪集團采用總額法和春秋航空采用凈額法所造成的結(jié)果，對于固定資產(chǎn)折舊和年末利潤的影響的不同，可以得出以下結(jié)論：

（1）企業(yè)在采用凈額法時，如果將政府補助用于固定資產(chǎn)折舊上的權(quán)重比較大，會一定幅度地降低企業(yè)的每年折舊額，進而提高企業(yè)的年末利潤，這對于企業(yè)如實地通過年末報表對外披露本年度本企業(yè)的經(jīng)營狀況會造成收入虛高的負(fù)面影響。因此，雖然新會計準(zhǔn)則允許企業(yè)采用凈額法對政府補助進行會計處理，但是要在符合自身企業(yè)經(jīng)營情況的前提下，盡量避免影響實際利潤的使用。

（2）總額法將政府補助歸類于遞延收益，可以如實反映企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊，對于企業(yè)造成的影響比較小。但是在實際的生產(chǎn)經(jīng)營中，企業(yè)的政府補助與相應(yīng)的項目費用是有密切聯(lián)系的，通過遞延收益將兩者區(qū)分開，不太利于企業(yè)如實反映費用與政府補助之間的關(guān)系。

因此，凈額法與總額法對于企業(yè)外部的信息使用者均會造成一定的影響，具體如何采用，需要企業(yè)根據(jù)自身實際經(jīng)營，考量所處的行業(yè)，合理利用不同會計處理方法所帶來的經(jīng)濟后果，更好發(fā)展企業(yè)，創(chuàng)造利潤。

[參考文獻]

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