我國會計準則與國際會計準則關于投資性房地產差異的分析

余錮琪

我國市場經濟和務地產行業的發展相互促進，務地產越來越受到人們的關注。在會計中，房地產的計量方式在不同程度上影響著房地產行業的發展。本文主要通過對比我國的會計準則與國際會計準則在處理投資性房地產上的差異，從而分析得出我國企業對投資性務地產在處理時的傾向性以及原因，并給出一點建議總結。

會計準則

投資性房地產

公允價值 計量方式

前言

房地產行業的發展一直是我們大眾所關注的重點問題，它不僅僅關系到我們的基本生活，更能為財政收入做出重大的貢獻。為了適應我國房地產行業的發展，我國頒布了《企業會計準則第3號——投資性房地產》這一準則。本文的主要目的是為了通過對比我國會計準則和國際會州準則在投資性房地產處理上的差異，理解差異存在的原因，找到我國投資性房地產處理時的不足，學習更先進全面的國際化處理，與此同時還要保留為了適應不同國情發展，我國所特有的處理方式。

兩者準則關于投資性房地產基本概念比較

兩者準則對投資性房地產做出的定義相同。準則對投資性房地產的適用范圍來說，兩者均指出其適用于擁有且準備增值后轉讓的土地使用權，但國際準則中強調了該資產是為長期資本增值而持有的，我國會計準則中沒有時長的限制。我國會計準則中還規定了已經出租的土地使用權和已出租的建筑物適用于該準則。而國際會計準則中對于未確定用途的土地也納入其適用范圍。

我國尤其強調不適用范圍中包括了自用房地產和用作存貨的房地產，自用房地產應作為固定資產處理，而存貨是為銷售使用。國際會計準則中不適用范圍同樣包括了自用房地產，但其對于即使為投資使用的房地產，只要在建造開發階段，也不適用該項準則。

對比發現兩者準則關于投資性房地產適用范圍以及不適用范圍，我們發現，國際會計準則對其范圍的界定更為詳盡。隨著我國經濟的發展，房地產的用途呈現出多樣化，它的界定也需要進一步細化。

兩者準則關于投資性房地產的會計處理差異

（1）初始確認的比較

投資性房地產初始確認的條件在我國會計準則中給出了明確的規定。在進行會計處理時，我國準則規定投資性房地產的初始計量不論是自建還是外購，均采用成本計量模式；國際會計準則對于投資性房地產的初始計量在自建和外購的處理上，與我國基本一致，但依然存在差異，國際會計準則中提出了啟用費這一概念，啟用費的作用在于能夠更準確的確認自建投資性房地產的成本，它詳細的闡述了在建造過程中什么樣費用能計入成本，什么樣的費用不能計入成本，而我國對此沒有明確的規定，因此，自建的投資性房地產，依據我國會計準則確認成本時更具有可變性。除此以外的另一個問題是建造期間發生的利息費用應當如何處理？我國準則中沒有說明，而國際會計準則對于付款延期所產生的利息出了明確的說明。我們知道，投資性房地產的利息金額如果不能控制好，那投資性房地產的成本在一定程度上可以根據企業的需要進行操控。

（2）后續計量的比較

我國會計準則中，投資性房地的后續計量在選用公允價值計量時有更嚴格的規定，其限制在于選用公允價值計量模式的公司必須在市場上能持續獲得可靠的公允價值，因此我國一般采用成本法。我國的經濟相比于發達國家，公允價值較難持續獲得。在條件達到的基礎上只能單向轉換。國際會計準則中只要選擇的計量模式能更好的反映企業財務報表的信息，財務人員就可以根據需要進行選擇，但準則認為從公允價值模式轉變為成本模式不大可能表現出更適合的披露。

其次，對于公允價值的解釋，我國會計準則沒有給出詳盡的說明，而國際準則對此給出了明確說明和嚴格限制，強調了公允價值即市場價值。這說明我國對這方面的關注度還不夠，相較于國際會計準則，我國可以加以完善。我國在一方面規定的遺漏，給關聯方交易或利益雙方留有一定的發揮空間。

（3）轉換與處置的比較

在轉換時，由于后續計量中，我國投資性房地產更多使用的是成本模式，而西方發達國家對于其更多的使用公允價值模式，因此在轉換時會有一些差異，其主要的差異就是我國在轉換時需要更多的考慮由什么模式轉換成為什么模式，而國際會計準則中對此不用考慮各種情況。但我國在轉換計量時，和國際會計準則所規定的轉換計量思路相似。

兩者準則對其終止處置的規定相同，但后續計量模式差異也引發了我國處置投資性房地產時，與國際上的規定不同。國際上并沒有明確規定處置投資性房地產時，應該使用什么樣的計量模式，而我國對此做出了詳細的介紹。

問題分析

通過上述的分析比較，我國處理的計量模式和國際準則中關于投資性房地產處理的計量模式存在一定的差異，在這些差異中，本文主要分析公允價值對投資性房地產和對市場的影響。

（1）通過理論的研究和實踐的考驗，我們發現公允價值模式能更及時、有效的反映當前市場的情況，它是根據市場情況做出自身的反應，可以更好地反映企業的償債能力和經營成果，根據公允價值做出的財務報表能如實的說明企業的真實財務狀況。它更能體現公司的市場價值，提高財務報表的相關性和信息決策的有用性，這有助于企業的管理者對企業做出全面的評價，也有助于企業預測未來，提前做好規劃，同樣也對投資者等利益相關者評估公司起著至關重要的作用。

（2）對于投資性房地產而言，如果采用成本模式的后續計量，由于需要攤銷減值，投資性房地產的價值只會下降，而采用公允價值計量模式，投資性房地產的價值可以依據市場情況有升有降，更有利于企業的資本保全。

（3）回顧歷史，美國2008年的次貸危機使其陷入了嚴重的金融危機，波及至全球，此次危機的主要原因是房地產泡沫的破滅，由此也引發了會計研究學者對公允價值計量模式的探討。近幾年我國一直在對房地產進行宏觀調控，目的是為了防止房地產行業發展過快導致經濟泡沫，但公允價值計量模式也許會成為產生泡沫的工具。如果我國房地產企業大規模采用公允價值模式的后續計量，一旦房地產行業危機爆發，其后果不可估量。這是我國會計準則和國際會計準則對公允價值放開程度的因素之一。

（4）目前我國市場經濟沒有西方發達國家公開透明，公允價值的合理確定至關重要，除大環境的阻礙因素，還有人為因素的阻礙，我國的市場經濟環境限制了公允價值的使用范圍，使得公開報價不那么容易獲得，因此只能采用估計值或者近似值，但這數據的獲得需要聘請專門的評估機構來對投資性房地產進行評估，由此來確認投資性房地產價值的增減變化，這大大增加了企業的成本。對政府監管部門而言，經濟市場信息的不對稱、不公開、不透明，給監察人員帶來了監管的難度。容易滋生企業財務數據造假的嚴重后果。企業選擇公允價值計量模式后，就不可再轉回為成本模式，也降低了公司后期的可選擇性。

（5）公允價值計量模式會導致公司的資產等情況波動幅度較大，在市場環境好的情況下，有可能導致企業管理人員盲目自信，或在市場環境差的情況下，導致企業管理人員喪失信心，這不利于公司的財務管控。且采用公允價值計量模式對財務人員的專業素養要求更高，必須能準確的判斷市場情況并作出相應的財務處理，如果財務人員的專業水平不夠，公允價值評判失誤，會給企業帶來一定的損失。

（6）從企業的稅負方面考慮，公司選擇成本模式后續計量的攤銷金額在計算利潤時可以合理扣除，因此可以扣除較大的金額，因此能大大起到抵稅的作用，從而降低企業的稅負，在采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產沒有攤銷和扣除，這不僅僅沒有抵稅作用，而且還有可能產生遞延所得稅負債，加大企業的稅負。

企業采用何種方式進行投資性房地產的后續計量，對企業和市場的影響都非常重大，雖然投資性房地產可能更適合公允價值計量模式，但由于還存在眾多問題，目前我國公司還是更傾向于成本模式。

建議及總結

基于上述分析，國際會計準則對投資性房地產公允價值計量模式能夠作為我國會計準則的學習方向，是一種發展趨勢，公允價值計量模式也應該成為會計計量中的重要工具。考慮到目前使用到公允價值州量投資性房地產還存在一些問題，筆者認為可以從以下幾個方面加以改進，來推動我國投資性房地產公允價值計量模式的進程。首先，從宏觀經濟市場分析，我國可以加快建設適應于公允價值計量模式的市場環境，為公允價值計量模式在市場中的運用提供好的條件，這需要各級政府良好的配合，我們正處于互聯網高速發展的時代，運用互聯網收集有效的市場信息，能夠大大幫助我國市場的公開透明化。企業在公開透明的市場對投資性房地產采用公允價值計量模式，能更好地反映企業的經營成果。同時對市場進行有效的監控。進一步完善會計準則體系，我們應該從政策導向出發，例如關于投資性房地產成本模式和公允模式的相互轉換，平衡成本模式和公允模式對企業以及市場的影響，使企業能自由選擇更恰當的計量模式。另外，從企業自身角度來說，企業需要對員工進行定期的培訓，使得企業財會人員能了解最新政策，做出正確的判斷，幫助企業更好地發展。

[1]國際會計準則.2000.《國際會計準則第40號——投資性房地產》.財政部會計司出版.

[2]中華人民共和國財政部會計準則委員會.2006.《企業會計準則第3號——投資性房地產》財政部會計司出版.

[3]龍露.投資性房地產公允價值計量模式應用情況思考[J].財會月刊.2010.

[4]余永定.美國次貸危機：背景、原因與發展[J].當代亞太.2008.

[5]裘宗舜，夏炎.投仔性房地產為什么不愿采用公允價值后續計量模式[J].金融與經濟.2007.

[6]裘宗舜，黃小彬.制定我國公允價值計量準則的若干思考[J].財務與會計.2007.

[7]唐海鷗.投資性房地產會計準則適用范圍探析[J].財會通訊.2016.