職工薪酬形成的企業所得稅納稅調整解析

駱國城

[摘要]合理又簡化地確認計量職工薪酬的納稅調整數額，是公平合理承擔稅負的需要。文章提出了職工薪酬納稅調整數額的計算確定方法。

[關鍵詞]職工薪酬；納稅調整；確認計量；所得稅

[DOI]1013939/jcnkizgsc201810156

1企業職工薪酬納稅調整的形成原因

職工薪酬包括工資薪金、貨幣性福利、社保費用、住房公積金、工會經費、教育經費、非貨幣性福利、辭退補償、股份支付等部分；涉及的職工包括與企業簽訂勞動合同的所有人員及未簽訂勞動合同的企業勞動人員。企業所得稅法條例中對稅前準予扣除的職工薪酬限額比例也作出了相關的規定。實際發生薪酬項目數額超出規定部分不準在所得稅前扣除。在實務操作中，對職工薪酬納稅調整數額的確認計量規制存在著多種不同的理解以及不同的納稅調整方法，從而導致了企業之間實際稅負的分化。文章主要闡述筆者對職工薪酬納稅調整數額確認計量規范的理解及其實施方法。

2企業合理工資薪金數額確認計量規制剖析

國家稅務總局發布的《關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》中，制定了合理工資薪金的五條確認原則：包括企業制定了較為規范的員工工資薪金制度、企業所制定的工資薪金制度符合行業及地區水平等。筆者認為執行合理工資薪金數額確認計量規范，需在實務操作中把握三個核心要點。

（1）企業的合理職工薪酬是一種狀況，而不宜理解為某具體數額。符合國稅總局規定的這五條原則，即使高額的職工薪酬數額也都可以成為稅前扣除的合理薪酬，但企業需按規定比例要求為職工繳納社保費等，對職工個人也應當按照規定扣繳個人所得稅。如果不符合國稅總局的這五條原則，即使低額的職工薪酬數額也不準在稅前扣除。通常情況下，企業有能力遵循國稅總局的這5條原則，從而能夠使所發生的全部工資都成為合理的工資薪金。

（2）稅前準予扣除的職工薪酬應理解為歸屬于職工的屬于企業應付給職工的薪酬數額，而不是實際發放的工資數額。

（3）準予在所得稅前扣除的企業職工薪酬合理數額，并不意味著都要在本核算期的所得稅前扣除，還包括可以準予在未來報告期間所得稅前扣除的薪酬數額。企業發生的合理職工薪酬都準予在稅前扣除，為簡化計算，企業可直接按當期形成的合理職工薪酬全額在本期所得稅前扣除，不需對成本費用中的職工薪酬細分為屬于本期發生的還是前期發生的職工薪酬扣除數額。

3企業職工薪酬各組成項目納稅調整數額的確認計量方法

現行所得稅制規范中，涉及職工薪酬的納稅調整項目可分為納稅調增項目及納稅調減項目兩類。其中社保費等工資附加費在按規定比例確定的部分準予在所得稅前據實扣除，超出部分不準予在稅前扣除，從而使超出部分形成了納稅調增數額。企業因安置殘疾人員所發生的相應工資以及研發支出，符合規定的，可以在稅前加計扣除，從而形成納稅調減數額。

4職工薪酬納稅調整數額的計算方法

企業職工薪酬納稅調整數額的確認計量實務操作中，企業應編制應付職工薪酬數額匯總表，在此基礎上進一步編制職工薪酬的納稅調整計算表，實行賬表項目對接。通常情況下企業能夠按照國稅局5條原則要求使所發生的職工薪酬都成為稅前扣除的合理薪酬額。但表中各項社保費用及住房公積金提取比例在不同省份中有所區別，實務中應依據所在地區政府有關部門的規定比例提取。無論本期所生產的產品是否出售，按稅制規定，本期產品成本中的超標準職工薪酬全都在本期納稅調增。假設華新公司2017年某月份的職工薪酬數據匯總為表中第②列所示，按照稅制確認的符合合理薪酬的數額為表中第③列所示，那么該公司職工薪酬的納稅調整額計算如下。

本期職工薪酬納稅調整數額=納稅調增額-納稅調減額=37000+26750+30000+7500-3000-10000=101250-13000=88250元（調增額）

職工薪酬納稅調增形成的所得稅=88250×所得稅率25%=220625元。

表中數據表明，按稅制規范要求，企業所發生的非貨幣性福利等業務不僅需承擔視同銷售業務的流轉稅以及視同銷售業務本身形成納稅所得額繳納企業所得稅，而且企業還需對超標準發生的職工薪酬進行納稅調增從而追加形成稅負。在全面實施職工薪酬納稅調整等稅制規范的企業中，不是通過偷逃漏稅方式降低稅收負擔，而是通過控制過度的非貨幣性福利等業務方式減輕稅負，從而使國家稅制能夠發揮出制約企業的不當行為又能引導企業從事正確行為的效應。

參考文獻：

國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知（國稅函〔2009〕3號）[EB/OL].http：//wwwchinataxgovcn/n810341/n810755/c1609299/contenthtml