高校人才培養(yǎng)成本核算體系的研究

喬延芹，宋 蔚

（山東農(nóng)業(yè)工程學(xué)院，山東 濟南250100）

高校不僅為國家培養(yǎng)了大批高素質(zhì)的人才，同時也是國家教育的重要組成部分。以前，財政撥款是高校經(jīng)費的主要來源，而近年來伴隨著經(jīng)濟變革、社會變革，教育體制也在悄悄發(fā)生變化，其中就包括教育投資體制，隨之而來的變化就是作為獨立的法人主體，學(xué)校需要開拓更多的渠道 “開源節(jié)流”。現(xiàn)如今，大部分高校均面臨著經(jīng)費緊缺的問題，因此，構(gòu)建科學(xué)合理的高校人才培養(yǎng)成本核算體系作為高校管理的重要一環(huán)也就顯得尤為必要。

一、高校人才培養(yǎng)成本核算的必要性

在我國，現(xiàn)階段還沒有普及高等教育，學(xué)校是可以根據(jù)自身情況以及專業(yè)特點收取學(xué)費的，但學(xué)費金額的制定必須要符合國家的相關(guān)規(guī)定。根據(jù)這個前提，高校可以通過培育自己的優(yōu)勢學(xué)科，利用自己的特長，多方面“開源”，盡可能多的獲得教育基金來進行高校管理與人才培養(yǎng)；除了“開源”的方式，還可以進行“節(jié)流”，加強人才培養(yǎng)的成本核算就是其中十分重要的一項，做好這項工作可以用最合理的成本去培養(yǎng)更多、更優(yōu)秀的人才。因此，高校在進行人才培養(yǎng)的過程中，對成本進行核算是十分重要且必要的。它不僅為國家制定學(xué)費的標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)而合理的依據(jù)，還可以全面反映高校的投資效益，使高校更適應(yīng)市場化的要求，經(jīng)費來源更加多元化。

二、高校人才培養(yǎng)成本的核算原則

（一）總體性要求：真實性、可比性

1 、真實性原則

高校在進行人才培養(yǎng)成本核算時，必須做到真實反映財務(wù)支出狀況，依據(jù)實際發(fā)生的經(jīng)濟支出及其合法憑證來進行核算，確保內(nèi)容真實，數(shù)字準(zhǔn)確，資料可靠。在某種程度上來說，人才培養(yǎng)成本會計是一個信息系統(tǒng)，許多教育問題決策的合理與否取決于這個信息系統(tǒng)提供的信息是否真實有效。人才培養(yǎng)成本會計信息系統(tǒng)十分龐大，它數(shù)據(jù)信息量大、服務(wù)面廣，為了確保有關(guān)各方?jīng)Q策需要，這些信息必須能夠真實客觀地反映人才培養(yǎng)成本的實際水平，避免相關(guān)決策者因信息不真實而做出錯誤的決策。

2 、可比性原則

為了提供相互可比的成本核算數(shù)據(jù)，高校在進行人才培養(yǎng)成本核算時，一般要使用統(tǒng)一的會計處理方法。高校教育教學(xué)活動經(jīng)濟支出的水平高低一定程度上是可以由人才培養(yǎng)成本的多少來體現(xiàn)的。人才培養(yǎng)成本支出項目多、覆蓋面廣，在核算時如果采用不同的會計處理方法和原則，結(jié)果會產(chǎn)生較大差異，計算出的人才培養(yǎng)成本水平一致性很差。所以，成本核算的數(shù)據(jù)應(yīng)具有可比性，只有這樣，不同高校在同一會計期間內(nèi)或同一高校在不同會計期間內(nèi)的核算數(shù)據(jù)和資料才有價值，便于信息之間進行相互比較、分析、匯總。要制約和防止高校利用不同的會計處理方法或變更會計程序，通過虛增或虛減成本支出的方式，出具虛假的人才培養(yǎng)成本核算數(shù)據(jù)，從而掩蓋真實的人才培養(yǎng)成本水平。

成本核算的真實性原則和可比性原則是存在一定關(guān)系的，只有數(shù)據(jù)真實有效才可以進行對比分析，也就是說真實性原則是基礎(chǔ)也是底線，可比性原則要為真實性原則服務(wù)，不能因為要對數(shù)據(jù)進行對比分析而忽視數(shù)據(jù)的真實性。

（二）會計信息質(zhì)量要求

1 、具備相關(guān)性

高校人才培養(yǎng)成本核算的內(nèi)容必須與高校教育相關(guān)，一切無關(guān)的收支均不可以計入教育成本。辦學(xué)成本的概念在《高等學(xué)校會計制度》中給出了詳細(xì)規(guī)定，它還指出，應(yīng)當(dāng)按照用途將辦學(xué)成本核算進行歸集，包括工資、職工福利費、助學(xué)金、設(shè)備購置費等。人們經(jīng)常認(rèn)為教育費用和人才培養(yǎng)成本是一個概念，并且認(rèn)為教育經(jīng)費投入的越多，那么高校人才培養(yǎng)的質(zhì)量水平肯定也會更高，但這種看法卻是存在一定的偏差的，在一定范圍內(nèi)，必要的教育經(jīng)費支出可以提高教育質(zhì)量，但是這并不是呈線性關(guān)系的，成本越高，教育質(zhì)量并不一定就越高。管理學(xué)認(rèn)為，管理本質(zhì)是效率，單位投入產(chǎn)出更多、更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品才是更好的做法。因此，對于教育來說，提供準(zhǔn)確的人才培養(yǎng)的成本信息是十分必要的。

2 、分類核算

應(yīng)當(dāng)按學(xué)校性質(zhì)對高校人才培養(yǎng)成本進行分類核算，也可以逐步過渡到按院系或?qū)I(yè)來進行分類。A、集中核算：負(fù)責(zé)部門是學(xué)校成本核算部門，主要任務(wù)是處理全校的人才培養(yǎng)成本核算工作，并負(fù)責(zé)全校人才培養(yǎng)成本核算信息的管理。B、分級核算：負(fù)責(zé)部門是各院系的成本核算部門，主要任務(wù)是處理本院系的人才培養(yǎng)成本核算工作，匯總信息由校級核算部門統(tǒng)一進行核算分析。

3 、及時性

為了及時分析利用人才培養(yǎng)成本的信息，要求人才培養(yǎng)成本的核算工作必須及時進行，講求時效性。成本數(shù)據(jù)必須及時錄入核算系統(tǒng)。

（三）會計要素確認(rèn)、計量方面的要求

1 、權(quán)責(zé)發(fā)生制

權(quán)責(zé)發(fā)生制在計量期間的標(biāo)準(zhǔn)是以收入和費用的實際發(fā)生和影響來界定的。它主要是從時間的維度上規(guī)定會計確認(rèn)的基礎(chǔ)，與收付實現(xiàn)制相對應(yīng)。我國現(xiàn)行制度規(guī)定，收付實現(xiàn)制是高校核算的主要制度，只有經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)才可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。然而，收付實現(xiàn)制對當(dāng)期的實際收入和費用、成本情況并不能準(zhǔn)確的體現(xiàn)，因此，上述規(guī)定使得高校的人才培養(yǎng)成本核算的數(shù)據(jù)并不一定完全準(zhǔn)確。所以，為了確保成本核算的公正性、科學(xué)性和合理性，在進行成本核算時應(yīng)適當(dāng)?shù)氖褂脵?quán)責(zé)發(fā)生制。

2 、配比原則

應(yīng)在同一個會計期間內(nèi)對高校的各項收入和相關(guān)的成本、費用進行確認(rèn)和計量，并且應(yīng)當(dāng)按照一定的比例或方式將支出項目和所應(yīng)歸屬的成本分別計入不同的活動成本之下。

3 、劃分費用性支出與資本性支出

為了保證當(dāng)期實際發(fā)生的人才培養(yǎng)成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，在進行成本核算時，應(yīng)當(dāng)知道費用性支出和資本性支出是不同的兩種類型，需要區(qū)分開來。費用性支出一般是短期、經(jīng)常性項目的支出，主要是會計當(dāng)期發(fā)生的勞務(wù)費或服務(wù)費，如人工費、材料費等；資本性支出一般是長期性資產(chǎn)項目的支出，它不僅包括會計當(dāng)期，其他會計期間或以后各期均可能發(fā)生的勞務(wù)費或服務(wù)費也包括在內(nèi)，如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等費用的支出。

三、構(gòu)建科學(xué)合理的高校人才培養(yǎng)成本核算體系

（一）確定人才培養(yǎng)成本核算對象

高校的人才培養(yǎng)成本核算對象是學(xué)生。根據(jù)學(xué)科設(shè)置，可以分為文、理、工、農(nóng)、林、醫(yī)等；根據(jù)培養(yǎng)層次，由低到高可依次劃分成專科生、本科生和研究生（包括碩士研究生和博士研究生）。不同學(xué)科、不同培養(yǎng)層次的學(xué)生，因其專業(yè)和培養(yǎng)層次的不同，所需要提供的教育服務(wù)差異很大，相應(yīng)的人才培養(yǎng)成本的費用也是有差別的。因此，高校在進行人才培養(yǎng)成本核算時，應(yīng)當(dāng)將全校學(xué)生作為一個核算整體，同時將核算對象劃分為若干部分。

（二）確定成本計算期

要對高校人才培養(yǎng)成本進行核算，必須要確定成本的計算周期。為了方便對數(shù)據(jù)進行核算和對比，成本的核算周期應(yīng)當(dāng)具備一致性。由于高校的特殊性，培養(yǎng)成本的核算周期一般為一個學(xué)年，這與我國會計年度按公歷年度為計算周期的準(zhǔn)則是不一致的。在這種情況下，通常的解決辦法有兩種：a、學(xué)校會計年度為公歷年度的情況下，允許學(xué)校以當(dāng)年的9月至次年的8月底這樣的一個學(xué)年作為一個核算周期。這種方法具備很強的可操作性，也比較適合高校的運行特點。b、學(xué)校會計年度以學(xué)年年度來確定。后一種方法對學(xué)校本身來說，核算比較方便，但這種做法也有不足，由于政府財政年度與學(xué)校會計年度不一致，因此，在對教育經(jīng)費進行年度統(tǒng)計的時候會無形中為政府部門增加許多的工作量，并且統(tǒng)計數(shù)據(jù)也可能會存在較大的誤差。目前我國高等教育經(jīng)費的主要來源就是政府撥款，所以，為了避免時間差異導(dǎo)致的一系列問題，以公歷年度為標(biāo)準(zhǔn)，教學(xué)費用按月結(jié)轉(zhuǎn)、培養(yǎng)成本按學(xué)年核算的方式更有利于學(xué)校財務(wù)報表的編報。

（三）設(shè)置有關(guān)會計科目

在高校人才成本核算中設(shè)置 “人才培養(yǎng)成本”科目，分別歸集直接成本和間接成本。人才培養(yǎng)的直接成本包括人員支出、公用支出和資本性支出攤銷。間接成本包括由“教學(xué)輔助費用”、“后勤保障費用”、“科研輔助費用”、“行政管理費用”賬戶轉(zhuǎn)入的間接費用。間接成本中，學(xué)校教學(xué)輔助部門發(fā)生的費用通過設(shè)置“教學(xué)輔助費用”科目來實現(xiàn)，發(fā)生的各項間接費用通過設(shè)置“后勤保障費用”和“行政管理費用”科目來實現(xiàn)，而按比例計入人才培養(yǎng)成本中的資本性支出攤銷、科研人員支出和公用支出，以及由“后勤保障費用”和 “行政管理費用”賬戶轉(zhuǎn)入的間接費用則由“科研輔助費用”科目來實現(xiàn)。

（四）制訂有效的人才培養(yǎng)成本核算方法

隨著高校財務(wù)制度和會計制度改革的深化，為了滿足各類信息使用者的要求，高校的成本核算工作也應(yīng)當(dāng)做出適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和變化，由經(jīng)費支出核算改為成本核算。要準(zhǔn)確的核算高校的人才培養(yǎng)成本，則必須有科學(xué)合理的核算方法。目前，主要有以下幾種人才培養(yǎng)核算方法：

1 、數(shù)理統(tǒng)計法

因為該方法比較便捷，所以被當(dāng)前高校廣泛采用。它是一種估算的方法，依據(jù)原理是統(tǒng)計學(xué)的抽樣原理，具體操作是，根據(jù)實際需要，以學(xué)科、院系、年級等類別來進行抽樣，或者從某個群體中按比例隨機抽出一部分人的名單，從學(xué)校的資源庫中找到需要的信息，通過分門別類的對信息的匯總整理，得出需要的平均數(shù)據(jù)，在經(jīng)過一定的推算程序，即可以得到全校的人才培養(yǎng)成本信息。這種方法最大的優(yōu)勢就是快速簡便，節(jié)省人力物力，大大的減少了會計部門的工作量。但該方法同樣存在不足，它會將本不應(yīng)計入人才培養(yǎng)成本核算之內(nèi)的成本也包含在內(nèi)，所以得到的數(shù)據(jù)相對來說不夠精確。

2 、會計核算法。開設(shè)人才培養(yǎng)成本核算賬戶，明確類別，期末核算人才培養(yǎng)成本。目前，該方法共有兩種思路：A、單軌制，核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，高校的經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)一般采用這種方法，相對更簡單，在西方國家已有部分應(yīng)用。雖然單軌制具備一定的優(yōu)勢，但因不符合我國財政預(yù)算的要求，所以在我國現(xiàn)行高校的運作機制下并不容易推廣開來。B、雙軌制，核算基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，同時結(jié)合權(quán)責(zé)發(fā)生制，核算數(shù)據(jù)雙軌道運行，人才培養(yǎng)成本信息比較準(zhǔn)確。

3 、會計調(diào)整法。會計調(diào)整法是在現(xiàn)有的核算數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，根據(jù)相應(yīng)的調(diào)整規(guī)則，將教育支出調(diào)整為成本數(shù)據(jù)。由于它的數(shù)據(jù)來源于現(xiàn)有的核算數(shù)據(jù)，具備真實有效性，且核算時依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，將現(xiàn)有收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)上的會計數(shù)據(jù)進行調(diào)整，所以核算數(shù)據(jù)更為準(zhǔn)確。

（五）成本分析。將本期人才培養(yǎng)成本核算信息與前期相關(guān)資料對比分析后，進行總結(jié)歸納，以期為下一周期的核算提供具體實用的信息即是高校人才培養(yǎng)的成本分析。內(nèi)容主要包括兩種方式：內(nèi)部比較分析和外部比較分析。內(nèi)部比較分析主要是對自身情況進行對比分析，通過對比，找出本期實際核算數(shù)據(jù)與預(yù)估數(shù)據(jù)的差異，衡量并評價本期成本工作，為下一期的人才培養(yǎng)成本預(yù)算工作和學(xué)校支出預(yù)算的調(diào)整工作提供數(shù)據(jù)支持。外部比較分析主要是將自身的數(shù)據(jù)資料與外部院校同類型的人才培養(yǎng)資料對比分析，隨時檢閱本校人才培養(yǎng)成本管理水平。

（六）成本控制

根據(jù)高校自身的情況，同時借鑒企業(yè)成本的控制概念，對人才培養(yǎng)的整個全過程進行成本控制。首要原則是保證教學(xué)質(zhì)量，因此教學(xué)經(jīng)費應(yīng)當(dāng)用在“刀刃上”，用在最需要最合理的地方，并應(yīng)保障教學(xué)經(jīng)費的物盡其用。同時，在執(zhí)行過程中，要具有一定的靈活性，可以根據(jù)實際情況，調(diào)整相關(guān)指標(biāo)。另外還要兼顧經(jīng)濟效益與社會效益，整個成本控制工作人人有責(zé)，因此應(yīng)當(dāng)鼓勵大家共同參與。成本控制一般主要從以下四個方面著手：公用支出控制（包括教學(xué)用品、教學(xué)用水電、管理成本等）、人員支出控制（教職工編制、薪酬管理等）、設(shè)備購置及資產(chǎn)使用控制（強化管理，避免重復(fù)購置，減少浪費）、基本建設(shè)成本控制（決策、招投標(biāo)、驗收等強化成本意識）。控制方法首要采用制度控制法，即在成本控制活動必須要遵守國家相關(guān)法規(guī)、制度并充分結(jié)合自身的特點去進行。除制度控制法外，還有授權(quán)審批法、目標(biāo)成本法、預(yù)算控制法等控制方法，其最終目的都是更好地保證教學(xué)質(zhì)量，實現(xiàn)教學(xué)目標(biāo)。

四、結(jié)束語

人才培養(yǎng)成本核算是高校的一項重要課題，它不僅關(guān)系到高校的管理水平，而且可以使高校在市場經(jīng)濟下更具競爭力。高校應(yīng)結(jié)合自身實際，借鑒相對比較成熟的企業(yè)成本管理的理論和實踐經(jīng)驗，構(gòu)建具有自身特色的科學(xué)合理的人才培養(yǎng)成本核算體系，優(yōu)化教育資源配置，提高高校管理質(zhì)量。