從文化的角度看國際財務報告準則趨同問題

巴佳佳

摘要：雖然有些國家認為國際財務報告準則成本高且程序復雜所以不愿意采用，然而，隨著國際貿易和經濟全球化的發展，對一套高質量的、統一的會計準則的需求正在增加。本文從文化的角度，以美國、德國、日本和中國為例探討各國會計準則與國際財務報告準則（IFRS）的趨同情況，分析各國趨同情況不同的原因。

關鍵詞：國際財務報告準則；文化；融合

根據世界貿易組織報告，國際貿易和跨境投資量是不斷增加，2011年歐洲的制成品出口增長了15%，1980至2008年的商品交易量翻了兩番，增長率是GDP增長率的兩倍。雖然國際貿易和跨境投資不會被不同的財務報告準則阻斷，但是各國不同的財務報告準則無疑是全球資本流動的一個重要障礙。國際財務報告準則（IFRS）是由國際會計準則委員會（IASB）為企業實體編制財務報表而制定的一套會計準則，希望所有國家或經濟體應用這些標準，而這將為投資者等用戶提供一個將上市公司的財務業績與國際同行相比較的能力。盡管已經有國家要求使用IFRS，但在很多國家或地區IFRS只允許在某些情況下使用。根據國際財務報告準則基金會2015年的報告，IFRS的主要特征是透明度、問責制、效率以及減少信息不對稱。IFRS通過幫助投資者識別全球機遇和風險，從而改善資本配置，為經濟效率做出貢獻。此外，使用單一的、可信的會計語言可以降低資本成本和企業的國際報告成本。因此，各國對于消除國家會計準則的差別、向IFRS靠攏的趨勢越來越強。

雖然許多國家并沒有使用IFRS，但也正在向IFRS在趨同，而收到很多原因的影響，不同的國家趨同的程度有所不同。因此，吉爾特·霍夫斯塔德（Hofstede）的文化維度模型為各個國家不同的趨同情況提供了重要的解釋點。Hofstede認為，文化是一種社會規范，是在一個環境下人們共同擁有的心理程序，能將一群人與其他人區分開來。他用五個文化尺度（權力距離，不確定性的規避，個人或集體主義，男性和女性化）來衡量不同國家文化差異、價值取向的一個有效架構。而葛雷（Gray）根據Hofstede的文化研究，提出了文化維度如何影響國家會計環境，提出了四個會計價值：專業、一致性、保守性和秘密性。他認為這些價值可以用來解釋和預測國際會計體系和會計發展模式的國際差異。文化、政府態度、經濟等因素在國際會計準則的趨同過程中發揮著重要作用。然而，文化也對經濟，政府法律等等因素有微妙的影響。下面本文會從文化的角度，以美國、德國、日本和中國為例探討國際財務報告準則的趨同。

一、影響日本和中國的因素

毫無疑問，美國在二戰后對日本經濟發展產生了重要影響。根據《美國會計原則》，日本制定了日本企業會計原則和相關工作規則。此外，日本注冊會計師協會和商業咨詢委員會在創建日本證券交易法時也受到美國的影響。因此，美國在很大程度上影響了日本的會計準則，這也意味著日本會計準則和IFRS的不同。盡管日本和美國作為經濟伙伴之間的重要性關系由于中國等其它新興經濟大國的崛起而在一定程度上被削弱了，但兩者之間的經濟和政治關系仍然不容忽視。換句話說，從政治和經濟角度來看，美國的影響力不容忽視，因此，在日本會計準則與IFRS的趨同過程受到美國的影響也是不可避免的。

面對經濟全球化，日本作為市場上的主要經濟力量，簽署了一項名為“東京協議”的協議來加速與IFRS的融合。這是因為日本公司希望更好的在國外市場籌集資金，并意識到他們必須使用投資者熟悉的會計準則來準備報表。換言之，經濟因素推動了日本會計準則與IFRS的趨同。然而受日本的民族文化的影響，日本很難完全采用IFRS。首先，集體觀念和榮譽是日本社會文化的一個重要組成部分，終身雇傭制在日本也很普遍。與其他國家相比，這種社會文化影響了日本企業對員工的忠誠度要求。因此，員工對公司忠誠，而公司保護和獎勵員工來使雙方的關系更牢固、更和諧。但這種文化可能也是日本會計準則向IFRS趨同的障礙。因為在忠誠和終身雇傭政策的影響下，日本管理者和會計師可以選擇保護公司的信息和數據而不是披露信息，難以達到IFRS對于信息披露和透明度的要求。

此外，公司披露信息的方式和質量很大程度上取決于其資金來源。在美國，企業通過發達的股票交易所籌集資金，因此這需要向公眾提供高質量的信息來滿足投資者對高質量信息的要求，以獲得資金。而日本的公司更喜歡從銀行等機構投資者那里獲得融資。雖然作為主要融資來源的銀行不需要從外部財務報表獲得信息，但披露信息的缺乏不僅顯示了日本融資的傳統也表明“保密”這個文化因素對日本會計的重要影響。

將一個新的會計系統應用到一個發達的、會計系統已經建立起來的社會并不是一件容易的事情，特別是當這個國家的文化傾向于“保守主義”的時候。且保守主義總是伴隨著強烈的不確定性規避，事實上，強烈的不確定性規避是日本文化維度中一個重要的特征。一些日本公司不同意與IFRS趨同，不僅是因為執行成本高，還因為他們不確定IFRS能否帶來良好的結果，因此缺乏進一步實行的動力。因此，盡管日本曾計劃在2015年前迫使企業采用IFRS，但一定程度上受到不確定性規避、保守主義和保密等文化因素的影響，這個計劃已經被推遲。然而，盡管日本政府可能不強制要求企業完全適用IFRS，但考慮到政治因素和國際經濟趨勢，以日本會計準則為基礎的‘日式IFRS可能會是日本的選擇。

中國會計準則在一定程度上參考了IFRS而不是完全采用它。作為亞洲的兩個主要國家，中國和日本都受到儒家文化的影響因此兩國的文化有一些相似之處。例如，中國也有很強的不確定性規避和較高權力距離。然而，與日本相比，中國的權力距離比日本高，而對不確定性的規避則比日本要低。雖然中國文化也傾向于規避不確定性，但身為一個發展中國家，中國尋求在未來的幾十年中進一步發展。因此，中國政府對IFRS持更加開放和樂觀的態度。而由于中國較高的權力距離，中國公司的每一位成員都愿意遵守公司規章制度，并按照業主的指導方針來工作，員工不向高級職員或主管挑戰，只服從上級的決定和命令。因此許多中國公司更喜歡推遲或不公布與公司決策有關的企業信息，許多中國公司的年度報告可能不會披露詳細數據，且管理人員和會計師也傾向于為他們的商業數據保守秘密，這使得公眾很難從財務報告中獲取有用的信息。換言之，IFRS對披露的要求阻礙了IFRS在中國的使用。其次，經濟和法律上的差異也不容忽視，中國會計準則受到國內法律法規和現階段國內經濟增長的影響，因而中國會計準則與IFRS還有很大的一個不同點，尤其是在“公允價值”問題上。endprint

因此，盡管中國和日本都受到社會文化的影響，但中國政府可能會在與IFRS趨同的過程中，采用比日本更加開放的態度。

二、影響德國和美國的因素

盡管許多德國公司已經自愿選擇采用國際財務報告準則，歐洲委員會的‘IAS條例還是在2005年規定在歐洲上市的企業必須要使用IFRS。而盡管美國允許非美國企業在美國上市時使用IFRS，美國證券交易委員會目前也在考慮允許美國公司使用IFRS，然而總的來說，在可預見的將來，美國上市公司被強制要求采用IFRS的幾率并不大。

德國是一個擁有相對較低的‘權力距離和‘個人主義文化的國家。美國文化與德國相似，但美國比德國更強調個人主義特征，對于不確定性的回避比德國低。然而，在分析美國和德國對IFRS態度時，政治和經濟因素似乎更為重要。因為作為歐盟的一部分，德國必須更多的考慮政治因素，而美國考慮的更多的則是經濟因素。此外，與美國強調個人主義不同，德國的集體意識更強，對企業會計信息‘保密的要求比美國更高。德國與日本的融資方式有些類似，都由銀行、政府等提供融資渠道。因此，德國的法律也強調保護投資者，不愿把敏感信息暴露在外。這表明文化、社會和法律共同強調了對債權人的保護，而這可能會限制IFRS對透明度的要求。然而雖然從理論上講，在透明度和披露等問題上美國比德國更容易去接受IFRS，但美國仍然沒有轉移到IFRS，因此，美國拒絕IFRS的主要原因似乎不是基于文化，而是基于經濟和政治因素。作為世界上最大的經濟強國，美國會計準則是被其他國家廣泛接受的，且目前還沒有證據證明IFRS能帶來比美國公認會計準則更高質量的財務報告，而使用IFRS反而可能會降低美國的國際影響力。

本文選擇了四個國家作為例子來探討分析不同國家與IFRS趨同的進程情況，雖然趨同這個過程是漫長且不確定的，但IFRS仍然在不同的程度上被其他國家接受了。其中，文化因素在各國與國際財務報告準則的趨同中發揮重要作用，不同的國家有不同的會計文化。例如對日本而言，日本文化中的高不確定性規避使得在日本推行國際財務報告準則的過程可能并不容易，且從國際政治的角度看，美國的態度也對日本有著重要的影響，但這并不意味著日本完全放棄了與IFRS的趨同。而中日文化有相似之處，但中國與日本對與IFRS趨同的態度并不一樣。中國政府更愿意使用他們認為更適合中國企業和經濟發展的“中國國際財務報告準則”，且中國政府要求企業使用這一會計標準。而德國作為歐盟的一部分受到文化和政治等原因的影響，已經采用了IFRS。而美國迄今為止，只允許在其境內交叉上市的非美國公司根據IFRS編制財務報表而并沒有要求國內公開上市公司使用IFRS。

總的來說，雖然這四個國家對與IFRS趨同有不同的看法和態度，但“會計趨同”是一種國際趨勢。因此，各國可以根據本國文化、經濟需求和其他重要因素，繼續向著IFRS方向發展或者改變。

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（作者單位：中國石油大學勝利學院）endprint