虛假合同外衣下的真實(shí)意圖

文 顧加寬

審計(jì)背景

20XX年，A單位對(duì)系統(tǒng)內(nèi)B單位主要負(fù)責(zé)人開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。審計(jì)發(fā)現(xiàn)該單位利用虛假合同作掩護(hù)，預(yù)提虛列費(fèi)用支出，存在較大的資金風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)過程

在擬定B單位主要負(fù)責(zé)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)方案時(shí)，A單位將年底預(yù)算資金使用情況作為重點(diǎn)，安排業(yè)務(wù)骨干進(jìn)行審計(jì)，防范年底突擊花錢、支出不實(shí)和預(yù)算執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)。

撒網(wǎng)——數(shù)據(jù)分析圈定審計(jì)范圍

為提高審計(jì)效率、節(jié)約資源，審計(jì)人員對(duì)B單位的預(yù)算資金使用情況進(jìn)行系統(tǒng)數(shù)據(jù)分析，從中設(shè)定審計(jì)范圍，找準(zhǔn)目標(biāo)，有的放矢。一是總體進(jìn)度分析。對(duì)B單位的全年預(yù)算資金使用進(jìn)度按月進(jìn)行排序，計(jì)算月度預(yù)算執(zhí)行占比以及全年累計(jì)預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度。據(jù)分析，B單位在11月、12月預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度較快，且在全年中的預(yù)算執(zhí)行占比較高，項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)支出約占全年預(yù)算執(zhí)行數(shù)的50%。二是單項(xiàng)費(fèi)用分析。在進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度分析時(shí)，對(duì)相關(guān)費(fèi)用指標(biāo)使用情況進(jìn)行逐項(xiàng)分析，找出需要重點(diǎn)關(guān)注的預(yù)算支出項(xiàng)目。據(jù)分析，公用經(jīng)費(fèi)支出中的辦公設(shè)備購置費(fèi)、維修費(fèi)和行政事業(yè)類支出中的固定資產(chǎn)購置費(fèi)、大型修繕費(fèi)等項(xiàng)目支出占比較高，在支出時(shí)間上相對(duì)集中，基本處于12月中、下旬集中支出狀態(tài)。三是縱向?qū)Ρ确治觥?dāng)年的預(yù)算指標(biāo)執(zhí)行情況與上年進(jìn)行對(duì)比，分析其中哪些指標(biāo)項(xiàng)目執(zhí)行偏高或存在異常情況，并以此為重點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)。

通過數(shù)據(jù)分析比對(duì)，明確必須重點(diǎn)審計(jì)的時(shí)間段和會(huì)計(jì)核算科目，及時(shí)調(diào)整審計(jì)方向和審計(jì)重點(diǎn)，審計(jì)目標(biāo)更加明確。

找疑——合同瑕疵露出冰山一角

對(duì)年底預(yù)算指標(biāo)集中使用情況進(jìn)行審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員以合同審計(jì)為重點(diǎn)，緊扣合同的真實(shí)性和實(shí)際履約情況，結(jié)合預(yù)算資金使用及固定資產(chǎn)變化情況進(jìn)行比對(duì)分析和評(píng)價(jià)，以此為突破，從中發(fā)現(xiàn)可疑線索。一是合同簽訂時(shí)間相對(duì)集中。經(jīng)審計(jì)，有X份合同均為12月中、下旬集中簽訂，合同簽訂時(shí)間與上級(jí)行追加預(yù)算調(diào)整指標(biāo)時(shí)間基本吻合，存在預(yù)算指標(biāo)集中出賬嫌疑，需要進(jìn)一步核實(shí)。二是合同內(nèi)容不夠清晰完整。從合同內(nèi)容上來看，有的合同簽訂簡(jiǎn)單草率，甚至缺少關(guān)鍵合同事項(xiàng)，合同雙方的權(quán)利和義務(wù)約定不夠完整、具體和清晰，責(zé)任追究不明確；有的合同標(biāo)的模糊不清，無法分清和查證實(shí)際執(zhí)行情況；有的合同約定未充分考慮B單位利益，資金安全得不到足夠保障。三是合同審核程序不夠完整。多數(shù)合同未經(jīng)法律事務(wù)部門審核，合同簽訂時(shí)間比較倉促；有的合同與年初制定的項(xiàng)目計(jì)劃不匹配，存在超計(jì)劃、超項(xiàng)目預(yù)算的情況，存在人為追加項(xiàng)目預(yù)算嫌疑；有的合同項(xiàng)目未經(jīng)集體討論研究，合同簽訂亦未取得相應(yīng)授權(quán)。四是合同實(shí)際執(zhí)行不到位。經(jīng)現(xiàn)場(chǎng)勘察核對(duì)，年底集中簽訂的合同多數(shù)未真正實(shí)施，項(xiàng)目已逾半年并無實(shí)際進(jìn)展。購置的部分實(shí)物資產(chǎn)與實(shí)際需求不相稱，存在預(yù)算資金使用績(jī)效和采購管理績(jī)效雙低的嫌疑。

從合同審計(jì)情況來看，發(fā)現(xiàn)諸多可疑線索，初步懷疑被審計(jì)單位簽訂的合同不真實(shí)。這些虛假合同背后到底隱藏著什么？審計(jì)人員決定從預(yù)算資金的流向來分析。

追蹤——瞞天過海騰挪銀行資金

合同的簽訂與執(zhí)行一般與資金流向密切相關(guān)。審計(jì)人員在合同審計(jì)的基礎(chǔ)上，對(duì)合同所涉及的資金流向進(jìn)行全程跟蹤，并結(jié)合初步審計(jì)發(fā)現(xiàn)，對(duì)資金使用的合規(guī)性、合理性、安全性和效益性進(jìn)行分析評(píng)價(jià)。通過追蹤資金流向，進(jìn)一步證實(shí)合同審計(jì)中的初步判斷。一是重點(diǎn)梳理并關(guān)注當(dāng)年底與次年初的大額資金流動(dòng)情況。審計(jì)發(fā)現(xiàn)，12月末的前幾天有X筆大額資金流出，均通過銀行匯票結(jié)算方式付出，收款人均與上述關(guān)注的合同方有關(guān)。次年初又有X筆大額資金流入，分戶賬摘要欄注明為“未用退回”，且金額與上年底大額銀行存款支出金額相同。審計(jì)人員決定擴(kuò)大關(guān)注范圍，對(duì)次年全年的“未用退回”資金進(jìn)行全面梳理。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，有X筆已出賬的銀行資金“未用退回”，最短的退回時(shí)間為1個(gè)月以內(nèi)，最長(zhǎng)近6個(gè)月。經(jīng)查閱相關(guān)會(huì)計(jì)憑證發(fā)現(xiàn)，退回資金均為上年底開出的銀行匯票。二是對(duì)會(huì)計(jì)重要物品進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)。結(jié)合以上發(fā)現(xiàn)，審計(jì)人員立即組織對(duì)銀行重要空白憑證、銀行匯票登記領(lǐng)取手續(xù)以及相關(guān)會(huì)計(jì)重要物品進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，年底開出的銀行匯票均未給收款人，而是由經(jīng)費(fèi)會(huì)計(jì)統(tǒng)一保管，并在有關(guān)登記簿上進(jìn)行了登記。三是將銀行資金流向與合同約定結(jié)算條款進(jìn)行比對(duì)。審計(jì)人員將資金流向與年底簽訂的有關(guān)合同條款進(jìn)行一一比對(duì)，發(fā)現(xiàn)合同中的有關(guān)結(jié)算條款存在虛假，有的合同約定款項(xiàng)結(jié)算時(shí)間為合同簽訂日的次日或X日內(nèi)，有的合同甚至未約定具體付款時(shí)間，B單位就將銀行資金全部付出。由此可見，簽訂合同只是擋箭牌，其主要目的是急于將銀行資金轉(zhuǎn)出。

通過追蹤銀行資金流向，審計(jì)人員基本摸清了資金的來龍去脈和具體用途，可以斷定B單位在年底簽訂的X份合同存在虛假。X萬元銀行資金短時(shí)間內(nèi)集中轉(zhuǎn)出，已經(jīng)危害到銀行資金的安全，風(fēng)險(xiǎn)極高。那么B單位如此處心積慮，“飛過海”騰挪銀行資金，背后是否有難言之隱呢？

發(fā)現(xiàn)——揭開虛假合同背后的面紗

為將問題查深查透，審計(jì)人員根據(jù)已經(jīng)掌握的相關(guān)信息資料，通過審計(jì)詢問和座談了解等方式，進(jìn)一步進(jìn)行核實(shí)。一是詢問會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)主管。審計(jì)人員與會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)主管進(jìn)行詢問談話，向其出示已經(jīng)掌握的相關(guān)資料，并表明審計(jì)態(tài)度，對(duì)資金安全風(fēng)險(xiǎn)表示高度關(guān)注。詢問結(jié)果證實(shí)，年底簽訂的虛假合同，其真實(shí)意圖是將上級(jí)行追加調(diào)整的預(yù)算指標(biāo)全部使用完畢，之所以采取銀行匯票結(jié)算方式，主要出于能夠重新收回銀行資金的考慮。二是詢問后勤等相關(guān)部門負(fù)責(zé)人。通過詢問后勤、科技等相關(guān)部門負(fù)責(zé)人，證實(shí)有些合同是倉促簽訂，年初根本就沒有計(jì)劃安排，也沒有事先進(jìn)行項(xiàng)目?jī)?chǔ)備，甚至有的項(xiàng)目名稱直接就是虛列和拼湊的。有的項(xiàng)目本來就不想實(shí)施，簽訂合同的目的僅是配合財(cái)務(wù)部門將當(dāng)年預(yù)算指標(biāo)用完，先將資金預(yù)提虛列出來，以便將來重新規(guī)劃用途。三是詢問有關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)。證實(shí)對(duì)此事項(xiàng)年底進(jìn)行過集體研究，會(huì)議記錄有所記載，但真實(shí)意圖大家心照不宣，無具體相關(guān)記錄。對(duì)銀行匯票資金退回的情況，有的分管領(lǐng)導(dǎo)表示并不知情，具體是由會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部門操作的。另外，審計(jì)人員還對(duì)相關(guān)經(jīng)辦人員進(jìn)行了口頭詢問和座談。

至此，審計(jì)人員確認(rèn)，X份虛假合同的真實(shí)意圖是預(yù)提虛列費(fèi)用支出，目的是用完當(dāng)年預(yù)算指標(biāo)，儲(chǔ)備資金以便將來需要。

審計(jì)結(jié)果

審計(jì)發(fā)現(xiàn)得到上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)和業(yè)務(wù)主管部門的高度重視，要求系統(tǒng)內(nèi)各單位對(duì)年底大額資金支出情況進(jìn)行認(rèn)真清查和梳理，并重申遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律，不得預(yù)提虛列費(fèi)用支出。同時(shí)要求相關(guān)單位和部門科學(xué)編制預(yù)算，做到先有預(yù)算后有支出，不得超計(jì)劃、超預(yù)算安排支出，加強(qiáng)內(nèi)部控制，確保預(yù)算資金安全。B單位針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題立即采取整改措施，進(jìn)一步完善集體會(huì)辦研究和審批制度，加強(qiáng)項(xiàng)目?jī)?chǔ)備管理，加強(qiáng)大額支出審核和審批，合理安排預(yù)算支出。之后，A單位對(duì)B單位的后續(xù)審計(jì)，未發(fā)現(xiàn)上述類似問題。

審計(jì)評(píng)析

編造虛假合同，預(yù)提虛列費(fèi)用支出，騰挪銀行資金，存在較大風(fēng)險(xiǎn)，一著不慎極有可能付出沉重代價(jià)。

一是虛假合同面臨法律風(fēng)險(xiǎn)。簽訂合同的目的是為了用完預(yù)算指標(biāo)，而非真正實(shí)施該項(xiàng)目，合同本身存在瑕疵就在所難免。如果合同方較真，要求實(shí)際履行合同承諾，則B單位可能會(huì)承擔(dān)較大法律風(fēng)險(xiǎn)，主要體現(xiàn)在訴訟風(fēng)險(xiǎn)、強(qiáng)制執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)以及違約責(zé)任追究等，同時(shí)也可能并發(fā)一定的聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)。

二是流出資金安全無法保障。從賬面反映和開戶銀行對(duì)賬單來看，銀行資金已經(jīng)實(shí)際支付，資金的最終用途和去向不明，資金安全面臨較大威脅。有的資金可能有去無回，有的資金可能被挪作他用，有的資金可能不知所蹤，甚至有的資金全額支付后受制于人，對(duì)于項(xiàng)目實(shí)施產(chǎn)生不利影響，B單位以后將處于被動(dòng)，虛假合同流出資金容易處于失控狀態(tài)。另外，還有可能滋生貪污、腐敗、挪用資金、利益輸送等違法行為。

三是違規(guī)操作紀(jì)律制度難容。利用編造的虛假合同預(yù)提虛列費(fèi)用支出，從財(cái)經(jīng)紀(jì)律的角度看，屬于嚴(yán)重違規(guī)行為，導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)失真；從經(jīng)濟(jì)責(zé)任的層面看，單位主要負(fù)責(zé)人、分管領(lǐng)導(dǎo)、相關(guān)部門負(fù)責(zé)人以及經(jīng)辦人員均應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。若造成資金流失或損失，需要承擔(dān)的責(zé)任更大。從全面從嚴(yán)治黨的要求看，不搞弄虛作假，堅(jiān)決維護(hù)集體利益安全，是對(duì)黨員領(lǐng)導(dǎo)干部的紀(jì)律約束和最根本的原則要求。

審計(jì)啟示

上述案例從審計(jì)角度看，既對(duì)審計(jì)目標(biāo)、手段和方法提出要求，同時(shí)對(duì)審計(jì)人員業(yè)務(wù)能力也提出更高標(biāo)準(zhǔn)。如果審計(jì)方法失當(dāng)，人員素質(zhì)不高，就不可能揭示問題背后的問題，更不會(huì)將發(fā)現(xiàn)的一些苗頭性問題徹底查深查透。

一是實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)需要重點(diǎn)突破。審計(jì)人員既要考慮周全，更要對(duì)相關(guān)領(lǐng)域和事項(xiàng)保持重點(diǎn)關(guān)注。首先是劃范圍。選定審計(jì)范圍很重要，直接影響能否取得重要審計(jì)發(fā)現(xiàn)；其次是抓重點(diǎn)。只有抓住重點(diǎn)，方能集中優(yōu)勢(shì)審計(jì)資源，實(shí)現(xiàn)審計(jì)價(jià)值最大化；最后是找苗頭。審計(jì)人員應(yīng)善于發(fā)現(xiàn)一些苗頭性和傾向性問題，由此不斷延伸，才能發(fā)現(xiàn)真正的問題所在。

二是揭示事實(shí)真相需要多措并舉。審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題需要多條證據(jù)鏈相互印證，審計(jì)人員必須學(xué)會(huì)運(yùn)用多種審計(jì)手段和方法，廣泛收集審計(jì)證據(jù)。在審計(jì)方法上不能墨守成規(guī)，要善于創(chuàng)新，尤其是信息化時(shí)代下更應(yīng)注重提升審計(jì)方法的科學(xué)性、有效性和適當(dāng)性，交叉使用多種審計(jì)方法，綜合施策。在審計(jì)證據(jù)收集方面，證據(jù)越多，越能佐證審計(jì)發(fā)現(xiàn)，反映問題就更具說服力。

三是擴(kuò)大審計(jì)成果需要一查到底。對(duì)于審計(jì)發(fā)現(xiàn)，不能淺嘗輒止，若想擴(kuò)大審計(jì)成果，就必須針對(duì)已有審計(jì)發(fā)現(xiàn)緊追不舍、順藤摸瓜。一個(gè)普通的審計(jì)發(fā)現(xiàn)只是表面現(xiàn)象，其背后的真實(shí)意圖需要溯本求源、深入剖析。在跟蹤審計(jì)發(fā)現(xiàn)、核實(shí)相關(guān)情況、延伸審計(jì)和收集證據(jù)的過程中，往往能夠發(fā)現(xiàn)新的問題和線索，從而豐富審計(jì)成果、提升審計(jì)價(jià)值。