營改增對房地產(chǎn)企業(yè)稅負的影響及對策分析

江云成

摘要：營改增自2016年5月份全面推開以來，對我國不同領(lǐng)域不同行業(yè)的企業(yè)產(chǎn)生了深遠的影響，房地產(chǎn)企業(yè)也不例外。營改增對房地產(chǎn)企業(yè)的稅負產(chǎn)生了較大的影響，從整體上來看，其稅負增加的可能性比較大。鑒于此，本文以房地產(chǎn)企業(yè)的稅負為研究對象，重點探討了營改增對房地產(chǎn)企業(yè)增值稅稅負的影響，并分析主要影響因素，在此基礎(chǔ)上針對引起稅負變化的因素提出相應的對策，以期能夠?qū)Ψ康禺a(chǎn)企業(yè)營改增之后的稅收籌劃工作有所啟示。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn); 營改增; 稅負; 對策

一、營改增及房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營特點概述

2016年5月1日起房地產(chǎn)業(yè)被正式納入營改增試點，至此我國的稅改工作全面拉開序幕。營改增全面推開，從國家層面來看一方面是使增值稅的抵扣鏈條更加趨于完整，另一方面則是充分釋放政策紅利，實現(xiàn)結(jié)構(gòu)性的減稅，促進經(jīng)濟發(fā)展，但是從企業(yè)層面來看，營改增的影響卻具有兩面性。

房地產(chǎn)行業(yè)作為一個具有高度關(guān)聯(lián)性和綜合性的行業(yè)，其產(chǎn)業(yè)鏈較長，是國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè)之一。房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營具有三大特點：一是房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品具有商品性、單件性和不可移動性，即房地產(chǎn)商品的原料產(chǎn)地、生產(chǎn)地和消費地高度重合，可流動性相對較差;二是開發(fā)經(jīng)營業(yè)務的復雜性，即在經(jīng)營階段涉及征地、拆遷、勘察設計、施工和銷售等多個環(huán)節(jié)，而且在開發(fā)過程中經(jīng)濟往來的對象也較多，因此其開發(fā)經(jīng)營業(yè)務的復雜度普遍較高;三是房地產(chǎn)開發(fā)具有建設周期長、投資融資數(shù)額較大、風險大等特點。其涉及的稅種有增值稅、企業(yè)所得稅、契稅、印花稅等，其中最主要的土地增值稅。

二、營改增后房地產(chǎn)企業(yè)稅負變化的模型分析

房地產(chǎn)企業(yè)涉及的稅種較多，而受到營改增影響的主要是營業(yè)稅和稅改后的增值稅，因此本文重點探討與營改增有直接關(guān)系的增值稅稅負問題。營改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)的名義稅率從5%提升到10%，從稅率上來看，房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅稅負將會增加，但是全面營改增推開之后，增值稅的抵扣鏈條被有效銜接，并且消除了之前營業(yè)稅重復征稅的問題，因此從這個角度來看，營改增之后房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅稅負是否增加存在一定的不確定性。鑒于此，筆者結(jié)合營改增前后企業(yè)需要繳納的營業(yè)稅和增值稅的計算公式，構(gòu)建出以下模型來計算營改增后房地產(chǎn)企業(yè)增值稅稅負的增加情況：

假定條件：房地產(chǎn)企業(yè)的主營業(yè)務收入為S，運營成本為C，營改增前其營業(yè)稅稅率為t，營改增之后的銷項稅稅率為T，增值稅可抵扣進項稅稅率為Tn，可抵扣的比例設定為p。

營改增之前營業(yè)稅的計算公式為：

R=S*t

營改增之后增值稅的計算公式為：

由此計算營改增后房地產(chǎn)企業(yè)稅負增加部分為：

分別代入5%的營業(yè)稅率和10%的增值稅銷項稅率之后，可以得出（R1-R）/S=4.09%-（）/S

在上述公式中，4.09%的部分為稅率變動給房地產(chǎn)企業(yè)因稅率增加而增加的稅負，而后半部分的-（）/S則

表示了可能存在的減稅效應，從公式內(nèi)容可以看到，涉及減稅效應的主要因素在于企業(yè)能夠獲得的進項稅額的大小、進項稅的可抵扣比例以及可抵扣的進項稅占主營業(yè)務收入S的比例三個方面。

三、營改增對房地產(chǎn)企業(yè)稅負影響的原因分析

通過上文所構(gòu)建的營改增后房地產(chǎn)企業(yè)稅負變化的模型可以看到，營改增后影響企業(yè)稅負的主要因素在于可抵扣的增值稅進項稅的獲取。因此在分析營改增對房地產(chǎn)企業(yè)稅負影響的原因分析時也重點圍繞影響可抵扣進項稅獲取因素的分析：

（一）房地產(chǎn)企業(yè)的進項稅可抵扣范圍具有局限性

對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，其進項稅可抵扣范圍的局限性對其稅負的增加產(chǎn)生了一定的影響，主要體現(xiàn)在兩個成本費用的支出項目中：

一是行政性收費難以進行進項稅的抵扣。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，取得土地使用權(quán)是進行房地產(chǎn)開發(fā)的第一環(huán)節(jié)，但是按照財稅[2016]36號和國家稅務總局公告2016年第18號的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)可以扣除的成本只限于支付的土地出讓金和拆遷補償款部分，其中土地出讓金應當取得了省級以上（含省級）財政部門監(jiān)（印）制的財政票據(jù)，拆遷補償則應當取得被補償人的收據(jù)、拆遷合同、身份證資料和簽字，而其他與取得土地使用權(quán)的價外費用不能抵扣增值稅進項稅額，加上其他的規(guī)劃服務費、城市基礎(chǔ)設施配套費等行政性收費也難以取得可抵扣進項稅發(fā)票。

二是貸款利息不能抵扣進項稅費用。營改增后，為防止“利改費”，國家明確規(guī)定納稅人因接受貸款服務而支付的咨詢費、手續(xù)費和投融資顧問費等的進項稅不能從銷項稅稅額中抵扣，加上當前隨著國家對房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控政策的收緊，不少企業(yè)為獲取資金而向非金融機構(gòu)或者個人進行融資，這些融資所產(chǎn)生的利息和相關(guān)費用也不能抵扣。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)的進項稅可抵扣額不足

房地產(chǎn)企業(yè)的進項稅可抵扣額不足主要表現(xiàn)在：一是建筑業(yè)的稅負轉(zhuǎn)嫁，營改增之后，房地產(chǎn)企業(yè)對承包方的選擇在一定程度上決定了可抵扣進項稅額的多少，一些房地產(chǎn)企業(yè)在招投標過程中因為各種因素喪失了甲方優(yōu)勢，從而受到承包方稅負轉(zhuǎn)嫁的影響，獲取的可抵扣增值稅進項稅額較少，增值稅稅負增加;而是房地產(chǎn)企業(yè)由于其所需材料本身存在雜、散、小的特點，因此多數(shù)供應商適用簡易征收辦法征稅，造成房地產(chǎn)企業(yè)取得的可抵扣進項稅只有3%的稅率，從而造成了房地產(chǎn)企業(yè)的可抵扣進項稅額不足。

四、房地產(chǎn)企業(yè)應對營改增對稅負影響的對策

如上文所述，房地產(chǎn)企業(yè)在營改增之后，其稅負會因為進項稅可抵扣范圍的局限性和可抵扣額不足而造成增值稅稅負增加的問題。對于可抵扣范圍的局限性因素，由于受國家相關(guān)法規(guī)政策的約束，企業(yè)難以采取有效的對策進行規(guī)避。鑒于此，筆者結(jié)合自身的工作實際，認為針對可抵扣不足的問題可從以下角度采取對策進行應對：

（一）對發(fā)包合同進行優(yōu)化，防止建筑業(yè)的稅負轉(zhuǎn)嫁

房地產(chǎn)企業(yè)作為發(fā)包方，如何在充分了解和熟悉各項稅收政策的基礎(chǔ)上，對于招投標條件進行梳理設定，制定出能夠占據(jù)主導地位的發(fā)包合同，盡量防止對方有稅負轉(zhuǎn)嫁的行為，在承包商的選擇上，適宜選擇具有一般納稅人資格的承包商以提高企業(yè)獲取增值稅進項稅的可能性，但是值得注意的是當承包方按照稅收政策要求以清包工、甲供工程等方式在提供建筑服務時選擇簡易計稅的，如何讓承包方為甲供工程開具一般稅率的增值稅專用發(fā)票是一個值得關(guān)注的問題。

（二）對材料供應商進行優(yōu)選

在房地產(chǎn)開發(fā)過程中，若企業(yè)選擇了甲供出包模式，企業(yè)需要采購的建筑材料較多，如何合理選擇供應商是提高進項稅抵扣額的主要因素。營改增之后在實際工作中，對于材料供應商的選擇不僅要考慮其資質(zhì)、價格等因素，更應當將能否提供增值稅專用發(fā)票作為重要的參考因素，企業(yè)可以因此在材料采購過程中取得增值稅專用發(fā)票，有效提高本企業(yè)的進項稅抵扣額，既能有效降低稅負，還可以緩解企業(yè)支付稅負資金的壓力，提升資金流動性。

（三）改變經(jīng)營模式，增加精裝修房的開發(fā)和銷售

之所以要改變經(jīng)營模式，增加精裝修房的開發(fā)和銷售，主要是因為兩個方面的原因，一是精裝修房在市場售價方面更具優(yōu)勢，在一定程度上可以提高房地產(chǎn)企業(yè)的利潤率，二是精裝修房在裝修過程中會涉及到裝飾用品、家具等物資的采購，同樣可以在一定程度上提高企業(yè)增值稅進項稅的抵扣率，從而有效抵減房地產(chǎn)企業(yè)因此而增加的增值稅稅負。

五、結(jié)束語

從國家層面來說，營改增對于實現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅，釋放政策紅利具有十分重要的作用，但是從企業(yè)角度來看，營改增卻具有雙面性，因此如何有效利用營改增政策，合理降低企業(yè)稅負是一個值得關(guān)注的問題。本文從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的視角，分析了營改增之后房地產(chǎn)企業(yè)會稅負增加的可能性，在此基礎(chǔ)上總結(jié)導致稅負增加的主要原因，并針對原因分別從對發(fā)包合同進行優(yōu)化，防止建筑業(yè)的稅負轉(zhuǎn)嫁、對材料供應商進行優(yōu)選和改變經(jīng)營模式，增加精裝修房的開發(fā)和銷售三個角度提出具體的對策，以期能夠為房地產(chǎn)企業(yè)合理降低稅負、提高利潤水平有所幫助。

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