研發費用所得稅前加計扣除新政解析與應對策略

江妍

摘要：研究開發費用所得稅前加計扣除政策是激勵企業加強自主創新，促進企業加大研發投入，推動企業產業轉型升級的重要舉措。本文對日前出臺的加計扣除政策的文件公告予以解析，對新政變化進行解讀，建議企業應高度重視研發工作，提高研發管理能力，加強對研發項目的事前、事中、事后的全程監控管理，完善企業財務管理和內部控制制度，充分地享受加計扣除優惠政策帶來的政策紅利，進而提升自主創新能力。

關鍵詞：研發費用 所得稅前加計扣除 新政解析

企業研發費用所得稅前加計扣除優惠政策的實施，是國家落實創新驅動發展戰略，以定向結構性減稅拉動有效投資，推動創新創業，促進產業升級的重要途徑。2015年11月，財政部、國家稅務總局、科技部聯合印發了《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅[2015]119號）。2015年12月，國家稅務總局又出臺了《關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號）。研究開發費用稅前加計扣除新政策自2016年1月1日起施行，原有的《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）的通知》（國稅發[2008]116號）和《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅[2013]70號）兩個文件隨即廢止。

一、研發費用稅前加計扣除新政解析

（一）拓寬研究開發活動范圍

國稅發[2008]116號文件規定，享受加計扣除優惠政策的研究開發活動僅限于《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2007年度）》兩個目錄明確的范圍。因此，能夠享受優惠政策的企業研發活動范圍較窄。新政策的變化是通過反向清單的方式將部分行業和研發活動排除在外，提供了更清晰的判斷方向，更具有操作性，解決了以前舊政策的模擬問題。

（1）反向列舉六大不適用稅前加計扣除優惠的行業。財稅[2015]119號文指出，煙草制造業、房地產業、批發零售業、住宿餐飲業、租賃和商務服務業、娛樂業等六大行業不適用加計扣除優惠政策。上述行業中有些是危害公眾身心健康的行業，有些是創新的大眾消費類行業。反向清單表明，只要不屬于稅法列舉的這些行業，只要符合規定的條件，均可以享受到該項優惠政策。

（2）反向列舉七項活動不享受加計扣除優惠政策。財稅[2015]119號文明確，下列活動不適用于稅前加計扣除優惠。企業產品（服務）的常規性升級；對某項科研成果的直接應用；企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動；對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變；市場調查研究、效率調查或管理研究；作為工業（服務）流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護；社會科學、藝術或人文學方面的研究。企業研發活動只要不屬于這幾項活動的范疇，均可以享受稅前加計扣除的優惠政策。

此外，為支持新興創意產業發展，財稅[2015]119號文以“特別事項處理”條款強調，企業為獲得創新性、創意性新產品進行相關創意設計活動而發生的研發費用可以加計扣除。創意設計活動包括多媒體軟件、動漫游戲軟件開發、數字動漫、游戲設計制作；工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計；房屋建筑工程設計、風景園林工程專項設計等活動。新增創意設計領域體現了稅收政策對新興創意產業的大力支持和鼓勵。

（二）細化研發費用歸集標準

財稅[2015]119號文件和國稅發[2015]97號公告明確了研發費用的具體范圍和認定口徑，主要體現在以下幾個方面：

（1）研發人員人工費用

新政策進步明確了從事研究開發活動的人員范圍，由原來的“在職直接從事研發活動人員”改為“直接從事研發活動人員”。取消“在職”的要求，將外聘研發人員（包括勞務派遣）的人工費用納入加計扣除的范圍。同時，除工資薪金外，五險金也可加計扣除。

（2）研發活動設備折舊和無形資產攤銷費用

新政策對研發活動的儀器、設備，無形資產攤銷費用取消了“專門用于”的規定。機器設備，無形資產不再限定于專門用于研發活動，也可以兼具生產經營的用途。很多企業尤其是中小企業研發活動與生產經營活動所用的儀器、設備、無形資產通常難以明確區分，新政這改變更符合企業生產經營實際。

（3）其他相關費用

新政策單列其他相關費用并規定了扣除限額。其他費用除了原來文件中列出的資料翻譯費、技術圖書資料費、知識產權申請維護費和研發成果鑒定驗收費用外，還增加了專家咨詢費、高新科技研發保險費、研發成果的檢索、分析、評議、評估費用，知識產權申請費、注冊費、代理費、差旅費、會議費等。同時參照高新技術企業認定中對研發費用的規定，其他相關費用金額不得超過可加計扣除研發費用金額的10%。

（4）委托研發費用

新政策完善了委托研究開發的研究開發費用加計扣除的處理方法。財稅[2015]119號文件和國稅發[2015]97號公告規定，企業委托外部機構或個人從事研發活動，按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用由委托方加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。對于委托非關聯方進行研發活動不需要再提供費用支出明細，如果委托個人進行研發，還需要由個人出具發票等合法有效憑證方可加計扣除。同時規定企業若委托境外機構或個人進行研究開發的費用不得加計扣除。上述舉措有助于進一步規范委托研究開發項目的費用扣除標準，有助于促進境內委托研發活動，吸引和激勵開發資源集聚于國內，減少資源外流。

（三）簡化研發費用會計核算

舊政策要求對研發費用進行專項核算，在級科目“研發支出”下列出二級明細科目“費用化支出”和“資本化支出”，再列出三級明細科目（如工資薪金），下設各研發項目進行核算。而新政策要求按研發項目單獨設置輔助賬即可，不需要再進行專項核算。這種簡化的會計核算模式減輕了企業會計核算的工作量，即起到了歸集研發費用的作用，又使得研發費用明細開支一目了然，便于查賬和日常管理。endprint

（四）簡并稅務管理程序

新政策規定，對企業享受加計扣除優惠政策由事前審批改為事后備案管理。企業不需要事先報送證明材料，只需留存備查即可。國稅發[2015]97號公告列出需要留存備查的證明資料包括項目計劃書，研發專門機構的編制情況和研發人員名單，項目立項決議文件，委托或合作研發合同，研發項目效用情況說明，研發支出輔助賬，科技部門鑒定文件等。事前審批改為事后備案的稅務管理模式使得企業在享受稅收優惠政策通道上更便捷高效了。

新政還對異議處理程序和優惠政策享受時限做出了明確規定。企業對研發項目有異議的，由稅務機關轉請地市級及以上科技部門提供鑒定意見，企業不需要直接聯系科技部門，而是由稅務機關直接與科技部門協商。這簡化程序減少了企業的工作量，有利于提高企業申報成功率。新政策還首次提出稅前加計扣除可以追溯享受的政策，即企業在2016年1月1日新政實施以后發生的符合條件但沒有及時申報加計扣除的研發費用，可以追溯享受該優惠政策并履行備案手續，追溯期限最長為3年。此項新政的出臺給企業提供了寬松的政策享受時限，企業不用再為跨年度或未完全確定的研發費用而苦惱其處理方法了。

二、企業應對研發費用稅前加計扣除新政策略分析

新政為企業釋放了更多的政策紅利，同時也對企業提出了更高的要求。企業應在研發活動識別，內部控制管理，數據資料歸集等方面規范管理，采取切實可行的應對策略，降低涉稅風險，以便充分享受加計扣除優惠政策。

（一）事前準確識別研發活動

為了在研發費用稅前加計扣除上減少

些不必要的麻煩，也便于在后期更準確地計算研發機構投入的費用，企業需要設立專門的研發機構。公司管理層應以決議的形式明確研發機構組織架構和人員分工。有些企業設有技術中心的，可以經過認證或管理層認可行使研發機構的功能。研發機構應制定相關的規章制度和內部控制規范，加強研發費用支出的管理。

在享受稅前加計扣除優惠政策前，企業需要準確識別研發活動。研發活動應制定研發項目年度計劃，提出切實可行的研發項目或方向。企業應認真研究新政策中享受優惠政策的活動范圍，避免出現反面清單中列舉的活動，如“一軟件常規性升級”，“設備技術維護”等字眼，以免帶來定的稅務風險。研發項目確定后應編寫詳細的項目任務書，將任務分解到各研發人員和相關管理人員，并經過公司高層審議通過。對委托或合作研發項目，項目合同計劃書還應報送科技主管部門備案。

（二）事中注重研發費用的歸集和內部控制

新政策的頒布減輕了企業歸集研發費用的負擔，將專項核算改為輔助賬核算，但這并不表明企業可以隨意對研發費用進行歸集核算。財稅[2015]119號文件規定，企業必須準確、合理地歸集研發費用；生產經營費用和研發費用劃分不清的企業，不得實行加計扣除。企業應準確區分生產經營費用和研發費用，合理分攤混合費用，做好詳盡的原始記錄來證明費用分攤的真實性和合理性。研發支出輔助賬應設置多個專欄核算各項研發費用支出，如人工費用，直接投入費用，折舊費用，無形資產攤銷，新產品設計費，其他相關費用等，并細化記賬憑證和賬簿的摘要欄，原始憑證必須合規，同時應加強發票和公司內部憑證的管理。

在研發項目內部控制管理上，企業應加強對研發人員的日常管理，包括出勤，參加研發活動的時間和內容，可以將考核項目設計成表單，由研發機構專門人員登記，以保證考核的嚴謹。加強研發活動中設備和儀器的維護工作，由專人負責操作。加強物料管理，履行好相關的手續，對研發過程中材料的使用，由研發人員提出申請，填報研發物料領料單，詳細注明用于具體的研發項目，經物料管理人員審核后方可領取材料。研發活動所需的無形資產必須有專利許可合同和轉讓合同以及發票。

（三）事后加強備案資料的管理

新政策享受加計扣除優惠由事前審批改為事后備案，此舉在很大程度了簡化了企業辦理優惠政策的程序，但實際上事后備案管理將對企業研發活動的識別能力和項目管理能力有更高的要求。企業很容易對研發活動識別不準，管理缺位，造成研發數據不準確。新政策還規定稅務部門要定期開展核查，年度核查面不低于20%，那么企業的失誤將很可能被稅務機關發現。因此，企業應加強備案資料的管理，盡可能詳細地提供研發項目計劃書，研發專門機構的編制情況和研發人員名單，項目立項決議文件，委托或合作研發合同，研發項目效用情況說明，研發支出輔助賬，科技部門鑒定文件等稅務部門需要企業備查的資料，實行檔案化管理。endprint