內部控制對公允價值與盈余管理的影響研究

張寬

摘 要：隨著經濟全球化的不斷深入，我國各企業均獲得了新的發展機遇。在企業的運營中，往往都會利用公允價值進行盈余管理，但企業的內部控制不到位，就會對其產生不良影響。因此，需要分析內部控制對二者產生的影響，并處理好二者之間的關系，促進企業的穩定發展。文章主要對公允價值與盈余管理的關系進行分析，并就內部控制對公允價值與盈余管理的影響進行研究。

關鍵詞：內部控制；公允價值；盈余管理；影響

引言

2008年，財政部門與銀監會等發布了《企業內部控制基本規范》，并采取有效措施幫助企業建立內部控制制度，并且隨后發布了《內部控制配套指引》，完善了企業內部控制體系。構建完善的內部控制體系，能夠對企業的內部管理工作起到重要的作用，從而有效保障企業長期、穩定、高效運轉。但是，企業在做好內部控制的基礎上，還要對公允價值與盈余管理的關系進行考慮，并研究內部控制對兩者的影響。

1公允價值與盈余管理的分析

1.1公允價值在盈余管理中的計量方法

財務會計標準委員會（FASB）發布的《公允價值計量》中，為公允價值建立了完整的計量方法和披露框架。從《會計準則》來看，公允價值包括投資型地產和交易性金融資產，在計量時需持謹慎的態度，投資性房地產不能作為成本，這減小了盈余管理的空間。而交易性金融資產，《會計準則》明確提出其需要國債、上市公司的股票等市場中活躍的報價，在第37號準則中，提出了交易線金融資產的披露方法；第2、3、22、23號準則明確了持有長期股權投資、可出售金融資產的計量方法，并將其作為投資收益科目。

1.2公允價值的可靠性分析

中國作為新興經濟體，市場體系不健全，市場受到較嚴格的管制；部分市場活躍程度不高，交易品種有限；市場參與者的成熟度較低，這些都加大了利用公允價值的難度。同時，需進行風險調整的金融工具、以公允價值計量的投資性房地產由于缺少相關的可觀察市場參數，導致其估值難度增加。而公允價值缺少信息收集和定價系統，以及估值服務機構技術的參差，都使市場價格的非理性程度加重，也造成公允價值合理確定的難度加大。

1.3公允價值與盈余管理的關系

從公允價值對盈余管理空間的增大方面來看，因此，企業管理者在進行盈余管理時，為完成財務目標，保全資產，會運用公允價值的估值手段來進行盈余管理。不管企業是盈利還是虧損，一般都會使用非經常性損益，如資產減值、處置資產及補助等，進行盈余管理。通過相關研究表明，企業在引入公允價值時，會出現資產重組的現象，即公允價值擴展了盈余管理的空間。除此之外，企業在進行金融資產劃分時，通過劃分可出售金融資產，能夠得到較大的盈余管理空間。

從公允價值對盈余管理空間的縮小甚至遏制方面來看，對于商業銀行來說，運用公允價值，會降低領導層操控利潤的能力。此外，通過對上市公司的研究發現，使用公允價值能夠減小或遏制盈余管理行為，而且資產減值能夠減少對盈余管理的影響程度。

2內部控制對公允價值的影響分析

2.1委托代理

委托代理若是不完善或存在信息不對稱的問題，便會出現一系列問題，而通過在企業內部運用公允價值，可以在很大程度上緩解這些問題，并使信息的可靠性與對稱性得到提升，從而加強內部控制的力度，促進內部控制體系的構建及完善，企業內部還可以進行有效的風險評估活動與內部控制活動。以上市公司為例，披露公允價值能夠使股民了解更多的企業財務信息以及資產信息，對企業的戰略情況也有一定的反映，有效提高了信息的透明度。

企業通過監督與溝通公允價值的相關信息，能夠有效促進持續發展目標的實現。在企業實際運營過程中，通過利用公允價值，能夠調節企業的內部控制，并進行有效的合作。另外，企業在利用公允價值調節內部控制存在的矛盾時，也可能引發新型的信息不對稱問題，便會導致盈余管理出現問題。因此，只有內部控制真正發揮其作用，才能有效規范企業的各項運營活動。

2.2內部控制規范體系

由于我國公允價值的科目不同，企業內部控制的規范要求也有一定的區別。例如，企業在控制某一項活動時，會完善的規定造成資產減值的損失科目，但未對營業外收入、變動損益等活動制定相應的規范與標準。企業在對投資收益進行內部控制、公允價值會產生變動損益的過程中，由于兩者與金融資產之間存在密切聯系，因此，相關的內部控制規范只有處置時或者金融資產購入。但是企業在持有金融資產期間的規范并不明確，這樣會對企業內部控制制度的構建與完善形成一定的阻礙。

內部控制對企業營業外收入的規范也不夠明確。《企業內部控制指引》對與營業外收入有關的事宜有一定程度的規范作用，如交換資產、重組債務以及補助等，但是缺乏對公允價值計量的控制規范。例如，企業在交換資產時，若加入交換的條件符合公允價值計量，那么雙方就會達成一致；若企業換出的是固定資產，雖然《企業內部控制指引》對固定資產進行了規范，但在處理固定資產中，沒有完善處置價格方面的控制體系。因此，受市場化程度的限制，當市場上沒有出現固定資產時，對公允價值計量的判斷就成了問題。所以在進行公允價值的估算、審計等環節時，為加強對公允價值計量的管理控制，應設置不相容崗位，避免出現領導層的盈余管理。

3內部控制對盈余管理的影響分析

委托方通過簽訂契約約束受托方的行為，但因雙方都追求自身利益的最大化，因此契約并不能完全約束受托方的行為，受托方可能為其他有利于自身的目的，進行關聯交易，并出現虛增收入、虛增利潤，從而獲得有利于自身的公允價值計算方法。內部控制的五大要素是風險評估、控制環境、控制活動、信息溝通和監督，因此，內部控制能夠彌補契約的缺陷，從而控制受托方的公允價值計量方法與披露以及盈余管理行為。例如，風險評估能夠保持受托方財務狀況的穩定性，避免其出現因市場風險凈利潤下降后虛增利潤的現象；監督是抑制盈余管理的關鍵，能夠對內部控制制度進行監督，及時發現缺陷。

4加強企業內部控制的措施

加強企業內部控制，首先，需要構建完善的內部控制體系，包括風險評估、內部控制環境、控制活動、信息溝通、內部監督等，具體可分為完善內部審計機制、設置控制結構、建立治理結構、設定風險控制目標、分配職能權責、完善信息技術控制等。另外，還需要重視對內部控制制度的創新，如上市公司定期邀請股東進行調研、訪談，引入外部監督策略等。對于存在內部控制制度缺陷的公司，則需要對缺陷進行彌補，并將利用資產減值損失進行盈余管理的空間進行縮小。

其次，會計事務需要發揮外部監督的作用，提高會計師的公允價值審計水平，提高職業操守以及專業素質，并推動企業內部控制制度的建設，從而有效確保公允價值內部控制體系的有效運行。除此之外，相關機構如證監會等，還需要加強審查工作，嚴格按照規章制度對公允價值出現的異常變動進行懲處，推動企業內部建設。

結束語

內部控制是企業提升治理水平、強化風險防控、實現戰略目標的機制保障，內部控制對公允價值以及盈余管理存在一定影響。為降低管理層進行盈余管理的能力，需要加大披露公允價值的工作力度，并建立完善的內部控制體系，不斷提高企業的內部控制能力，從而保障企業的長期、穩定發展。

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