民國初期職業教育“專稅”政策研究

于華+劉艷春

摘 要：民國初期政府視職業教育為實用教育和生利教育，于是以民國初期的稅制改革為契機制定了“職業教育專項稅”。民國初期的職業教育“專稅”稅源廣泛，經費使用獨立性強；稅由法制，經費使用規范有序；分工明確，稅收監管機制健全。以史為鑒，現代職業教育的發展也應該“量能”課征職業教育“專稅”，加大對職業教育的財政投入；加大“費”“稅”改革力度，規范職業教育專稅的征稽與監管機制；提升“造血”功能，拓展職業教育的經費自給能力。

關鍵詞：民國初期；職業教育；稅收；依法治稅

作者簡介：于華（1980-），女，江蘇如東人，南京郵電大學教務處講師，研究方向為實踐教學；劉艷春（1992-），女，山東高密人，南京郵電大學教育科學與技術學院碩士研究生。

中圖分類號：G710 文獻標識碼：A 文章編號：1001-7518（2017）31-0092-05

教育經費是教育事業生存發展的基本物質保證，稅收是增加財政收入，合理配置資源的重要方式之一。民國時期是我國職業教育的發軔期，為了更好地促進職業教育的發展，國民政府制定了相關政策，開征“職業教育稅”（下稱“專稅”），為當時的職業教育起步與發展籌集了寶貴的資金，也為我國現代職業教育的經費籌措提供了歷史經驗。

一、民國初期職業教育“專稅”政策的起源

民國之初，為真正實現孫中山先生提出的“民族、民權、民生”社會理想，國民政府既要消除國內的軍閥混戰，又要擺脫西方列強的欺凌，還要不斷改善民生。而當時民族工業尚處于起步階段，國家財政羸弱，中央政府出現了嚴重的“收支失衡”，因此，包括職業教育“專稅”在內的稅制改革拉開了序幕。

（一）民國初期的稅制改革

民國建立以后，舉國上下百廢待興，費用浩繁，軍費尤巨，入不敷出。政府為減輕財政赤字從1913年開始嘗試分稅制改革，將稅收按照中央和地方行政范圍劃分為中央稅和地方稅，頒布《國家稅法與地方稅法草案》、《國家費目與地方費目標準案》（簡稱民二稅法草案）。翌年民國政府對草案進行了修正與完善：將厘金、鹽課、統捐之類的稅收劃歸國家；田賦和一些雜稅劃歸地方。各級教育經費的擔負是根據國家稅和地方稅的劃分標準確定的：“大學教育經費由中央負擔；職業教育、普通教育、義務教育經費由省市縣地方負擔；?？茖W校除少數直轄中央者由中央負擔外，大部分各省設立者均由各省負擔；私立大學、專門學校及各學術團體，由中央酌情予以補助?！盵1]由此可以看出，職業教育（包括專科學校和專門學校）經費主要由地方財政承擔，中央財政酌情給予補助。地方財政有限，中央財政雖然有關稅、鹽稅、煙酒專賣、地稅和厘金等多種稅源，但當局為了發展民族資本主義經濟，用關稅抵外債擔保，將鹽稅作為債款基金，其他稅款缺乏監督，爛售、抵押和截留現象嚴重，使職業教育經費難免匱乏。

袁世凱復辟帝制后，為實現中央集權合并了中央稅和地方稅；1916年袁世凱被推翻，國稅和地稅法草案重新實施，并創立了教育經費“?？钪贫取?。隨著中央政府對教育的重視，1923年曹錕北京政權將田賦等稅款劃歸地方財政，教育、內政、工商諸費亦應全歸地方，通過增加地方稅收與“政務費”支持教育發展。但是由于當時政權更迭，軍閥混戰，導致中央財政紊亂，難以確保教育經費專款專用，使本已偏低的教育經費捉襟見肘。

（二）政府視職業教育為實用教育、生利教育

經歷了長時間的外侵內戰，民國建立后，國內經濟亟待恢復，此時正值第一次世界大戰，資本主義無暇東顧，民族資本在國內外相對穩定的政治經濟環境中進入“黃金時期”。發展國計民生成為政府的首要職責，為了發展實業，政府提供了一系列制度和法律保障，例如：“1912年南京政府制定了《商業注冊章程》，大力支持有利于國計民生的實業部門；創辦《實業公報》宣布實業法令，灌輸實業學識；擬定《商業銀行條例》，鼓勵開辦民間銀行?！盵2]在政府政策的大力支持下，產業結構得以調整，經濟實現了由小農經濟向民族資本主義經濟的迅速轉型，政府意識到“欲事建設，須求人才”，為經濟建設培養多數量、高質量的人才成為當務之急。職業教育作為聯通教育和經濟最直接的橋梁，被公認為是當時最能適應產業結構調整和經濟發展需要的教育類型，“建設之事千端萬緒正未易一言，而教育一項，實為立國之命脈，強國之樞紐”[3]。一方面，實業發展不同于封建小農經濟，需要大量能夠操作機器的實用型技術人才，而職業教育是實用教育，可以為經濟發展提供人力資源；另一方面，職業教育是生利教育，受過職業訓練的技術人才可以滿足經濟發展需求，提高國家整體生產力。由此政府明確提出了“尚實”的教育方針，認為實業人才是經濟發展的物質條件和堅實基礎；鼓勵發展實業教育，教民以利，培養實用人才以發展實業。

1915年政府頒布《特定教育綱要》，規定“各地方所有學款，宜分別保存，不得挪作他用，并將國家地方稅項查明厘定，確定學款支出范圍，以防混淆?！盵4]1920年北京政府教育部“將新辟的稅種——所得稅撥作振興教育、提供實業之用；所得稅金除照章提征獎勵費外，以七成撥作教育經費，三成撥作實業費；指定煙卷統稅為教育經費?！盵5]政府明令教育經費?？顚Ｓ茫殬I教育的地位可見一斑。

二、民國初期職業教育“專稅”政策的基本特征

民國是一個獨具特色的時代，在打破清代君主專制的基礎上實現了民主共和，在政治、經濟和文化新舊交替的復雜社會環境下，發展了新式職業教育，其“專稅”政策也具有鮮明的時代特征。

（一）稅源廣泛，經費使用獨立性強

民國時期政局不穩，戰爭頻仍，財困民窮，教育經費常常被挪用為軍費開支，據1919年中央預算，“海陸軍費用占預算支出的42%，而教育經費卻不及預算支出的1%?！盵6]教育經費短缺嚴重影響了職業教育發展，1919年教育部調查報告中指出，“各省區所設立實業學校，所得結果，成效殊鮮。推其緣故，固多由于經費之缺乏。”[7]當局意識到經費對實業發展的重要性，以教育總長蔡元培為代表的知識分子多次強調“國家無論如何支絀，教育費萬難減少；教育經費應急謀獨立，教育基金應急謀指定，教育制度應急謀獨立。”[8]

為此國民政府從增設職業教育經費稅種、確保職業教育經費單獨使用兩個方面保障職業教育經費。政府設立多種捐稅作為“教育?？睢?，成立專門的“教育基金”，設立專業的經費保管機構，制定專門的會計制度，以確保職業教育經費專款專用。例如為建設黨國新教育，指定海關稅，發行基金債券，發行庚款庫券，籌集教育基金；同時對地方教育經費稅種做出了明文規定“凡國省縣除向有指定的教育?？钔猓瑧诟鞣N稅收中帶征教育附稅；同時實行遺產稅、所得稅，為教育專稅，以平均國民對于教育的負擔；收用官產、荒地、田林、沙田以盡地利，以裕民生，以興教育?！盵9]各省由于經濟狀況和地區特色各異，因而稅收來源也不同，“江蘇省從1925年開始實行職業教育經費獨立之后，設立屠宰稅、牙帖稅、卷煙特稅和漕米省附稅四項稅收為職業教育‘專稅；浙江省指定箔類營業稅（每年一百二十萬元），煙酒稅全數（每年約二十萬元），屠宰營業稅（全數每年約六十萬元），三項（約共貳佰萬元）作為省職業教育經費?？顏碓?；江西省確立鹽稅附捐（每年貳佰萬元）為職業教育專款的特供稅?！盵10]

民國時期地方職業教育經費已漸入獨立使用狀態，即使未完全實現獨立，有的省份也開始未雨綢繆。截止到1934年，已有六省或市實現了教育經費獨立，包括：江蘇、江西、福建、浙江、河南、云南和南京市；安徽、湖南、綏遠、甘肅四省的教育經費已處于半獨立狀態；而鄂、魯、粵等省正在積極籌劃中。

（二）稅由法制，經費使用規范有序

民國時期連年戰爭帶來了巨大的軍費開支，政治壓力迫使當權者“棄教支軍”，加之各層官吏的中飽私囊，“每遇主管財政機關整理財政或厘定國稅、地方稅劃分標準時，教費即受其影響”[11]，使職業教育經費更加捉襟見肘。經費短缺引發全國范圍內的學潮，引起社會動蕩，阻礙了國家經濟和職業教育的正常發展，政府為解決社會危機，以法為器，明令保護職業教育經費的籌集與使用。

1913年北京政府教育部發布全國通告，要求各省市督促地方部門監督好職業教育經費，不得私自挪用，規定“專門教育經費，取給于國家稅，或以國有財產為基本金；所有各省學校專款，及各種教育附稅，暨一切教育收入，永遠悉數撥歸教育機關保管，實行教育會計獨立制度；不準絲毫拖欠，亦不準擅自截留挪用；一律解存職院（大學院），聽候撥發；普通教育經費，取給于地方稅，或以地方公有財產為基本金”[12]。隨后1915年教育部頒布《特定教育綱要》，詳細提出了職業教育經費實施細則，厘定特定稅種作為教育經費，確定學款的支出范圍?！毒V要》的頒布代表政府對職業教育經費的重視，通過法令明令職業教育經費的獨立與專用，在一定程度上利于當時職業教育的發展。1920年全國教育會通過《教育經費獨立案》和《所得稅撥充教育經費酌定分成辦法》，規定“所得稅總數扣除應征獎勵費外，七成撥作教育經費，三成撥作實業經費。在撥充教育經費的七成稅收中，規定五成專門辦理國家教育，二成專門補助地方教育?！盵13]

1929年以后，政府以“三民主義”作為教育宗旨，為扶植社會生存，發展國計民生，充實社會生活，繼續通過教育立法規范職業教育。1930年，教育部公布《確定教育經費計劃及全方案經費概算》，規定了職業教育經費的來源：“沙田官荒、田賦和煙酒教育附加稅、庚款及其投資收入等；并劃定中央、省和縣分成辦法。”[14]同年5月國民政府行政院又公布了《地方教育經費保障辦法》（14條），省級政府必須協助地方政府征收新增地方教育捐稅，確保職業教育經費總額不得減少且必須用于職業教育，任何人和機關不得挪借和拖欠；當教育經費由于保管人員舞弊或者由于機關疏忽損失被侵占時，政府必須責令賠償并移交司法機關依法懲辦。除此法令法規之外，還上升到約法級別，《中華民國訓政時期約法》強調：“中央及地方應寬籌教育上必需之經費，其依法獨立之經費并予以保障?！盵15]

（三）分工明確，稅收監管機制健全

民國時期國家長期分裂和連年戰爭導致農業發展極其緩慢，工業體系幾乎癱瘓，社會生產力水平低下，政府的收入極其短絀，教育專稅政策的效果大打折扣，有的地方甚至連年無稅款可收，許多保障職業教育經費的政策無異于“畫餅充饑”；連年戰爭不僅影響了社會經濟的發展，而且政權的維護帶來了巨額的軍費開支，緊急時刻常將教育經費挪用為軍費，“重軍輕教”，以教育經費養軍，禍國殃民，上下交損，影響教育發展，難以養成國家棟梁，使教育陷入惡性循環，陷入困境萬劫不復；各級官吏的貪污瀆職，任意克扣教育經費，紊亂職業教育經費系統，貽害地方，“兵災頻仍，政潮迭起，神圣之教育事業，竟飄搖蕩漾于此卑污齷齪之政治、軍事之漩渦中，風雨飄搖，幾瀕破產”[16]。

雖然民國時期職業教育經費籌措過程如此困難，充滿艱辛，但是很多省份為確保職業教育經費獨立，設立了監督保管機制。例如，江蘇省為保障職業教育經費，設省教育經費委員會為支配及增籌經費的最高機關，成立教育經費管理處負責職業教育?？畹恼魇铡⒅Ц都氨９?，設稽核委員會，審計教育經費管理，處理各項收支項目，審核發款通知書，省級以下設地方經費稽核委員會，稽核地方職業教育經費收支賬目；江西省為監督職業教育經費獨立，擴充出納稽核預算審查，同時也設立省教育經費委員會，負責收支、保管、支付和編造預算書；南京市經教育督學和市政府商榷，指定財政部補助余款和房捐為教育專款，每月由財政局交到市立銀行存儲，不作他用，為保障其安全，特設職業教育經費委員會，由市政府秘書長、財政局局長、社會保障局局長及教職員組成?？梢姡敃r政府對職業教育的發展高度重視，分工細致，嚴格把控職業教育經費的收支。

三、民國時期職業教育專稅政策的啟示

稅收是調節收入分配的重要杠桿，職業教育“專稅”旨在通過稅收杠桿平衡教育資源，促進職業教育均衡發展，體現教育公平。民國時期職業教育經費的籌集與支付經歷了一個漫長的探索過程，其中職業教育專款專用、經費獨立和稅收法制化為我們現代職業教育經費的投入與使用提供了借鑒與啟示。

（一）“量能”課征職業教育“專稅”，加大對職業教育的財政投入

民國時期為實現職業教育經費獨立發展，政府專門開辟了地方稅保障經費來源?，F代職業教育 “在提高國民整體素質的同時，又能促進社會穩定，體現社會公平，在積極的社會福利政策中發揮著重要的作用”[17]，通過設置針對性稅收來保障職業教育投入體現了職業教育的準公共性。

在“中國制造2025”和社會經濟轉型的宏觀背景下，職業教育作為惠民生、保就業和促進經濟轉型升級的戰略地位日益突出?！秶抑虚L期教育改革和發展規劃綱要（2010-2020年）》、《國家中長期人才發展規劃綱要（2010-2020年）》《國家教育事業發展“十三五”規劃》等文件都明確提出，要加快發展現代職業教育，完善經費投入穩定增長機制，堅持職業教育公益性，加大職業教育投入力度，教育費附加、地方教育附加費用于職業教育的比例不低于30%。但是，教育附加費作為一種行政性收費往往容易被政府部門挪用或者分配不公，從而影響了職業教育的經費投入。因此，國家應該確立職業教育經費獨立的理念，在保證職業教育基本投入的基礎上，將原有的“教育費附加”改為“職業教育稅”作為職業教育優先發展的增量基金，也能真正實現職業教育經費的獨立。在制度設計中應該堅持“量能而為”的原則，考慮社會整體稅負的均衡與合理，開征范圍和開征比例不宜過高或過低，過低會導致職業教育經費難以得到保證，過高就會影響社會經濟發展，因此，可以以流轉稅為稅基開征職業教育稅或職業教育人才稅，籌集專用基金以確保職業教育經費足額發放，征收范圍同教育費附加，即超過個人所得稅、消費稅和營業稅的3%。同時可以借鑒法國，征收“職業教育培訓稅”和“學徒稅”，對員工人數超過二百的企業征收職業培訓稅，稅率為當年利潤總額的1.5%-2%；“學徒稅”稅基同工資稅基，稅率為0.5%。稅收要“取之于民，用之于民”，最終全部分配給職業學校和培訓機構，職業學校通過為企業輸送優秀學生而獲得稅收，同時，企業則通過遴選適合自己工藝的員工來決定將錢撥給哪個職業學校，形成校企雙向選擇的聯動反饋機制。

（二）加大“費”“稅”改革力度，規范職業教育專稅的征稽與監管機制

依法治稅是依法治國的有機組成部分。法治是教育經費獨立最可靠的保障，法律制度在職業教育發展過程中具有舉足輕重的地位。實踐證明民國時期通過法律條文使職業教育經費法制化，實現經費來源、使用和監督有法可依的思想是正確的。據統計，整個民國38年，政府頒布并實施了40多個以保護“教育經費”為名義的法律規章或條例，可惜由于種種原因這些法律法規沒有得到很好的執行。近年來，“大力發展高等職業教育成為國家教育工作的重中之重，各類政策規劃、指導意見相繼出臺，教育部等六部委聯合印發的《現代職業教育體系建設規劃（2014-2020年）》、《教育部關于深化職業教育教學改革全面提高人才培養質量的若干意見》等明確提出提高質量、立德樹人、產教結合、增加經費等9大重點共25 條意見”[18]，由此可見，國家對于職業教育發展的重視。

目前為止，我國為扶持教育事業發展的政府性基金只有教育費附加和地方教育附加，雖然在一定程度上彌補了財政預算撥款的不足，緩解了教育經費供求矛盾，但是教育費附加的征收、管理和監督缺乏法制規范。教育費附加屬于“費”而不屬于“稅”，具有行政屬性而不具有法律權威；在經費使用過程中因缺乏專屬性而存在被隨意挪用的潛在風險；地方教育費附加由地方自主定奪，且教育部門在教育費附加的征收與使用上受制于財政部門，事權與財權不統一，而又缺乏監督問責的稽查機制，管理失范導致收入流失。因此，根據“稅由法定”的原則，國家需要通過立法部門將目前的教育費附加和地方教育費附加由“費”改“稅”，以實現職業教育專稅征收、使用和監督的法制化；同時，應由國稅部門負責征收職業教育稅，以增強“職業教育專稅”的制度剛性，并有利于政府的宏觀調控使經費配置最優；通過法律明確規定職業教育專稅的征管方式、支付范圍與監督審計機制，將人大、政協、紀檢監察、審計和社會組織與個人共同參與監督，以確保職業教育專稅?？顚Ｓ?。

（三）提升“造血”功能，拓展職業教育的經費自給能力

盡管開征職業教育“專稅”可以為職業教育發展提供經費保障，但是，征稅過多會影響社會穩定和行業發展以及產業競爭力，因此，除了依靠稅收外在“輸血”補助外，還需要提高職業學校自身的“造血”功能。目前，我國職業教育經費緊張主要原因在于：一是經費來源單一，主要是國家財政性教育經費投入和事業收入（含學雜費）的“雙元”主體，缺少企業或社會的直接性投入；二是財政投入直接用于教學或者基礎設施的建設，沒有在職業教育中得到增殖。解決這一困境需要提升職業教育的資金吸納力以及提升財政資金的使用效率。

首先，教育質量是最好的廣告，職業學校通過向企業輸出合格的高技能高素質人才或出售高質量的服務以吸引企業或民間投資。企業是市場經濟中活躍的細胞，企業辦學既能推動市場經濟的發展，又能為職業教育帶來活力，助力職業學校將人力資源轉化成經濟資源。“鼓勵和引導民間資金進入教育領域，是我國教育改革的一項重要內容；在職業教育辦學實踐中，民間融資是民間資金進入職業教育領域的重要方式?！盵19]個人或家庭作為職業教育的最大受益者，當職業教育質量高時，必然會增加其選擇的可能性，由此一來，個人承擔職業教育學費也可以減輕學校經費負擔。其次，盤活職業學校的存量資產，職業學校的實習基地和實習設備資金投入量大，而且周期長。為了盤活職業學校的資本，可以實現周圍同類院校設備共享，或者可向社會租賃，以獲得額外收入。第三，創新職業學校的社會服務方式與機制，使職業學校借助自身的技術服務優勢和財政資金開展生產性社會服務，如和行業中的優質企業開展聯營、合資或參股等形式使財政資金在服務社會的過程中獲得利潤而增殖。

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責任編輯 肖稱萍