關于包裝物押金的稅收籌劃

文/陽爽 任紅 王云，西南交通大學希望學院

《國家稅務總局關于印發<增值稅若干具體問題的規定>的通知》(國稅發[1993]154號)

1 包裝物的相關稅法規定

1.1 涉及增值稅的稅法規定

根據 法律文件 的要求，在銷售貨物過程中，因出租出借包裝物而收取的押金，納稅人應將其分開核算并單獨記賬，不能將其并入銷售收入中征稅。但對于超過期限沒有收回包裝物的押金不再退還，且收取部分應該按所包裝商品的適用稅率繳納增值稅。

與此同時，對有關酒類包裝物的押金作出了特別的規定，除啤酒、黃酒以外，對銷售的其他酒類產品而收取的包裝物押金，均應計入當期的銷售收入中征稅，無論是否退還和會計上如何核算。

1.2 涉及消費稅的相關規定

根據稅法規定，若應稅消費品采用從價計征方法的，且同包裝物一起銷售的，都應并入應稅消費品的銷售額繳納消費稅，不管包裝物是否單獨計價核算。若包裝物不隨其產品一同銷售，且采取收取押金方式，則收取的押金不計入產品的銷售收入征收稅費。但對于超過期限沒有收回的包裝物不再退還的和已經收取時間在一年以上的押金，都應計入產品的銷售收入中，按照銷售產品的適用稅率征收消費稅。

2 包裝物押金的籌劃措施

2.1 籌劃思路

據稅法規定可知，按應稅產品適用稅率征收的稅費，在一年期限內，可以為企業爭取資金融通時間，為企業帶來時間價值收益。因此，在稅法允許下，企業可以選擇不將包裝物定價隨同商品一起銷售，而是選擇收取包裝物押金的方式。對此，本文主要是把收取押金的時間期限作為切入點進行具體籌劃。主要包括以下兩種情形：（1）包裝物在規定期限內收回：在一年以內。（2）包裝物押金逾期處理：超過一年（含一年）以上。

2.2 案例分析

案例： 某摩托車制造廠（該摩托車的氣缸容量在250毫升的）為增值稅一般納稅人，2017年11月銷售摩托車600輛，每輛摩托車的售價為6000元，其每輛車的成本為4000元，這些摩托車耗用了包裝箱600個，每個包裝箱售價為20元，成本為10元，以上售價均為含稅價格。該摩托車的增值稅率和消費稅率分別為17%、3%，不考慮企業所得稅的影響。那么該企業對此銷售行為應當如何進行納稅籌劃？（只討論采取收取包裝物押金的方式）

分析：在收取包裝物押金的這種銷售方式下，又分為以下兩種情況：

方案一：包裝箱在1年內收回

銷售收入=6000*600=3600000（元）

銷售成本=600*4000=2400000（元）

銷項稅額=（6000*600）/（1+17%）*17%=523076.924（元）

進項稅額=（4000*600）/（1+17%）*17%=348717.949（元）

即企業應納增值稅稅額=銷項稅額-進項稅額=523076.924-348 717.949=174358.975（元）

應納消費稅額=（6000*600）/（1+17%）*3%=92307.6924（元）

利潤=3600000-2400000-174358.975-92307.6924=933333.33（元）

方案二：包裝箱在1年內未收回

若規定期限內沒有收回包裝箱，則將收取的包裝箱押金計入銷售額中繳納稅費；而在商品銷售時所收取的包裝箱金額為含稅的價外費用，因此需先換算為不含稅金額，再進行銷項稅額的計算。

銷售收入=6000*600+600*20=3612000（元）

銷售成本=4000*600+10*600=2406000（元）

銷項稅額=6000*600/（1+17%）*17%+600*20/（1+17%）*17%=524820.513（元）

進項稅額=（4000*600）/（1+17%）*17%+600*10/（1+17%）*17%=349589.744（元）

即應納增值稅額=524820.513-349589.744=175230.769（元）

應納消費稅=6000*600/（1+3%）*3%+600*20/（1+3%）*3%=1 05203.833（元）

利潤=3612000-2406000-175230.769-105203.833=925565.398（元）

由上可知，方案一與方案二相比較，方案一為企業多增加了77 67.932元的利潤。

由此，該摩托車制造廠在規定的期限內將包裝箱收回，可最大程度地為企業節稅。

3 總結

本文通過對包裝物押金的籌劃分析，對于企業，在稅法規定范圍內，充分利用包裝物押金期限長短不同，繳納的稅法不同為籌劃點，一是讓企業在合法范圍內避稅，降低企業的稅收費用，從而實現企業的最大經濟效益；二是在不違反稅法相關規定的條件下，努力對企業的稅務風險進行合理高效的規避；三是在對包裝物押金的籌劃中，提前對企業的資金活動進行科學的合理安排，有利于提高企業的經營管理能力。對于我們，僅僅對包裝物押金進行了籌劃，但我們從中學習到更多的稅務知識，且對稅務籌劃有了更深層次的了解與認識，為以后在稅務籌劃工作中也有較大幫助。

[1]蔡偉莉.中華人民共和國現行稅收法規及優惠政策解讀.立信會計出版社.2017.

[2]凌輝賢.包裝物押金的稅務及會計處理[J].財會月刊,2006(22):62-63.

[3]郭士富.企業納稅籌劃（第二版）.大連理工大學出版社.2014(11).

[4]包裝物押金收入如何計算增值稅和消費稅[J].徐雙泉.稅收征納.2004(05).