關于數據資產會計核算的研究

唐莉 李省思

關于數據資產會計核算的研究

唐莉 李省思

伴隨著“互聯網+”時代的到來，數據資源正逐漸顯現日益增長的價值。數據將成為經濟運行中根本性資源。發達國家高度重視大數據的戰略意義。2012年以后密集出臺了多項專門政策予以支持。美國聯邦政府在2012年率先推出“大數據行動計劃”，出資2億美元對大數據進行研發。日本總務省在2012年推出了“活力ICT日本”，其中大數據應用是重中之重。英國政府在2013年向大數據技術領域注資1.89億英鎊進行研發。我國在2015年3月制定了“互聯網+”行動計劃，在11項重點行動里，有10項重點行動都強調了大數據應用。2015年8月，國務院制定了促進大數據發展行動綱要，明確提出了在未來10年里大數據發展和應用逐步實現的目標。IDC報告顯示，全球大數據技術及服務市場復合年增長率（CAGR）將達31.7%，2016年收入將達238億美元，其增速約為信息通信技術（ICT）市場整體增速的七倍之多。在廣大現有和新興細分市場中，大數據市場融合技術與服務，正形成迅猛的發展勢頭。顯然，數據的商業價值已經得到了普遍認可，但是數據的會計屬性、價值估值卻陷入了會計核算的窘境，這對真實地反映經濟業務、引導企業經營者決策是不利的，尤其是對于那些生產和利用大數據創造巨大價值的人也是不公平的。為此，筆者希望通過分析數據產生的背景、特點來解決大數據價值獨立計量和會計核算這個問題。

一、數據資產化分析

Gartner 認為：“大數據是指數量大、變化快和多樣化的信息資產，需要新的處理方式，從而強化決策、促進洞察力以及優化流程。”通常情況下，數據是通過觀察、實驗或計算得出的結果，包括數字、文字、圖像及聲音等等。數據是一種客觀存在，大數據是其中的一種，隨著計算機技術的發展和內在價值的發現而進入我們的視線。簡單地說，當數據具有資產屬性時，就可以成為數據資產。目前，學術界對于這一觀點比較認可。李海英認為，大多數數據具有多重屬性，資產性是其中之一；胡凌認為，數據本身對這類輕資公司（互聯網公司）而言越來越重要，其價值可以得到二次或多次挖掘，逐漸成為一種寶貴資產；秦翯指出，“數據即資產”。大數據之父維克托.邁爾—舍恩伯格表示，數據列入企業資產負債表只是時間問題。那么，企業到底應不應該把數據歸類為資產呢？解決問題的唯一辦法就是回歸企業資產的定義和特征，從根本上判斷數據是否是資產。會計準則里明確指出，資產是指企業過去的交易或事項形成的由企業擁有或控制的資產，預期會給企業帶來經濟利益的資源。根據定義，資產具有以下幾個特征：

1.資產預期會給企業帶來經濟利益

如果某一項目預期不能給企業帶來經濟利益，就不能將其確認為企業的資產；即使前期已經確認為資產的項目，也不能將其再確認為資產。數據作為大數據時代決定價值的資源無疑會給企業帶來經濟利益。根據各國咨詢機構的分析，有效地使用大數據資源可以產生明顯可計量的價值。例如，2013年美國健康護理利用大數據每年產出約3 000億美元，年勞動生產率提高0.7%，GPS全球個人定位數據服務提供商收益1 000多億美元，為終端用戶提供高達7 000億美元的價值。例如，“淘寶”已經在嘗試讓數據產生直接的經濟效益。淘寶目前極具潛力的業務——淘寶魔方業務是基于淘寶網實時、全面、真實、海量的電子商務交易數據進行過濾、分析、挖掘并以直觀、易讀的形式展現出來，幫助品牌企業、中小賣家深入了解行業發展趨勢、市場動態、品牌占有率和買家購物習慣，指導企業和賣家有依據地生產、研發并合理地營銷。針對品牌企業和中小賣家不同的數據需求，數據魔方分別推出了專業版和標準版。專業版每年收費3 600元，標準版每年收費360元，銷售情況良好。

2.資產應是企業擁有和控制的資源

通常判斷某項目是否是企業資產時，所有權是考慮的首要因素。有些情況下，雖然企業對某些資產沒有所有權，但能夠控制這些資產，同樣表明企業能夠從這些資產中獲取經濟利益。以電商為例，淘寶每筆交易的信息都會被儲存，這些信息包括了交易的產品名稱、數量、價格以及買賣雙方的具體信息和交易評價等等。這些海量的信息完全被淘寶所擁有和控制，在分析和使用過程中完全掌握主動權。在現行的法律體系下，企業通過自身的交易平臺所獲得的所有數據都歸屬于企業所有，所有權和控制權明確。

3.資產是企業過去的交易和事項形成的

企業所獲取的數據主要來源于企業平臺獲得的交易、查詢、物流信息。這些信息經過企業專業技術處理，就形成了企業有價值的數據資源。“互聯網+”時代數據的產生是爆發式增長。這些數據是伴隨著過去行為形成的，是客觀存在的，而且是數量巨大的。以谷歌為例，谷歌公司每天要處理的數據是美國國家圖書館所有紙質出版物所含數據量的上千倍，如此巨大的數據量帶給谷歌公司超強的競爭力。從上述分析中可以判斷數據資源符合資產的定義，滿足資產的特征，應當將數據資源作為資產分析其價值并進行合理地計量。

二、數據資產的特點

毫無疑問，大數據可以作為企業的一項資產，但大數據真的可以與資產畫上等號嗎？在大數據已獲得高度重視的今天，仍然有很多企業對數據資產的認識存在誤區。從財務層面理解，資產是企業擁有和控制的，能夠以貨幣計量，并能夠為企業帶來經濟利益的資源。因此，數據資產可以被定義為企業擁有或控制，并能夠為企業帶來經濟利益的數據資源。即該數據必須為企業擁有或控制，能夠為企業帶來收益，且能夠以貨幣計量的大數據才能被認定為數據資產。鑒于大數據的4V特點，數據體量巨大、處理速度快、數據類型繁多及價值密度低，筆者認為數據資產應該具備自身的特點。

1.數據資產價值模式多樣化

數據資產可以為企業直接或間接帶來現金和現金等價物等貨幣型收益；也可能是某種信息資源，為企業各種決策提供理論依據。但是不管是哪一種模式，數據資產的價值體現在企業經營的各個方面和環節。

2.數據資產載體多元化

數據資產可以是物理形式的，如書本、備忘錄、檔案、表格、照片及記錄等；可以是電子形式的文件，如數據庫、日志、各種電子表格、錄音錄像及程序等；也可以是依附于其他資產的數據資源。

3.數據資產客觀存在性

數據資產是一種客觀存在，它的產生與存在可以是合法的，也可以是不合法的。在“互聯網+”時代，數據共享，資源共享，數據資產是應運而生的產物。

4.數據資產無形化

數據資產通常不具有實物形態，它的存在有賴于實物載體，如計算機硬盤、移動硬盤、存儲器等等。大數據通過數據挖掘成為資產后，雖然以抽象的形態存儲于介質中，但資產價值與存儲的介質無關，因而不能將其物化于某一項實物性態的資產之上。

三、數據資產核算

數據資產與其他類型的資產的核算一樣，在會計核算時都經過確認、計量、記錄及報告等環節。通過會計核算，及時地為會計信息使用者提供數據資產的變動情況，為其決策提供理論依據。

（一）數據資產的確認

無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物性態的可辨認的非貨幣性資產。無形資產有廣義和狹義之分，廣義的無形資產包括貨幣資金、應收賬款、金融資產、著作權、專利權、非專利技術及商標權等等；狹義的無形資產一般指著作權、專利權、商標權及非專利技術等。通常教材中列示的無形資產是狹義的概念。結合無形資產的內容與大數據資產的特點，從目前大數據資產的發展和應用情況看，大數據在具有資產屬性的基礎上，也滿足無形資產的一些特點：如沒有實物性態、可辨認、非貨幣性以及不確定性等。因此，本文將數據資產的核算參照無形資產進行。

數據資產的取得來源主要有兩個方面：一是從外部取得；二是自主開發。對于企業通過合同購買或其他法律權利取得的數據資產，參照企業外購無形資產時的條件進行確認。對于企業自身通過平臺所獲取的非外購的數據資產，根據新準則要求，滿足以下條件時，應將該數據資產確認為數據資產：（1）從技術上講，完成該數據資產以使其能夠使用或出售具有可行性；（2）數據資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該數據資產生產的產品存在市場或在內部使用時，具有實用價值。

（二）數據資產的計量

1.數據資產的初始計量

數據資產由于沒有實物形態，在數據資產計量時可以參照無形資產的計量方法。在現實生活中，以有形資產為基礎運用投入價值是可行的。而在“互聯網+”時代，數據資產的取得邊際收入價值較少，雖然獲取數據資產時有原始投入價值，但隨著時間推移或維護發展而使實際的未來經濟利益流入遠遠超過了投入價值，因而不再適用于以投入價值計價。隨著數據挖掘技術的進步，數據資產的增值性呈明顯上升趨勢，數據使互聯網企業產品的附加值迅速提高。在數據資產確認并予以計量時，還應對其進行定期評估，根據評估值來調整賬面價值，以真實反映數據資產的價值。

結合數據資產的特點，數據資產在計量時，不宜采用原始投入價值，筆者建議采用收益現值法。收益現值法是指通過估算被計量資產的未來預期收益并折現為現值的方法。該法是根據數據資產投入使用后預期收益來確認資產的價值。這種預期收益可以定義為利潤的增加，銷售額的擴大，或是成本的降低。這種方法完全區別于以投入價值為基礎的歷史成本法，主要關注數據資產使用后的產出收益。

2.數據資產的后續計量

（1）數據資產使用壽命的確定

新準則將無形資產劃分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。使用壽命有限的無形資產應當在其使用壽命內系統合理地攤銷，且攤銷應當從無形資產達到可供使用狀態時起，至無形資產停止確認時為止。使用壽命不確定的無形資產不予以攤銷。因此，數據資產也可以區分為使用壽命確定的數據資產和使用壽命不確定的數據資產。對于使用壽命確定的數據資產，可以根據其數據資產的來源確定：（1）企業經營或者自主產生的大數據資產，其使用壽命為其不再有效為止；（2）企業合同購入或其他法定權利取得的數據資產，其使用壽命取決于合同性權利或其他法定權利規定的期限，合同或法定權利能夠在到期時因續約等延續，且有證據表明企業續約不需要投入大額的成本，續約期應當計入使用期。（3）合同或法律沒有規定使用壽命的，企業應當綜合考慮各方面因素來判斷數據資產為企業帶來收益的期限。

企業至少應當于每年年終時，對使用壽命有限的數據資產的使用壽命進行復核，如果有證據表明其使用壽命不同于以前估計的，則應改變其攤銷年限，并應按照會計估計變更進行處理。對于使用壽命不確定的數據資產，如果有證據表明其使用壽命是有限的，則應按照會計估計變更處理，并按照關于使用壽命有限的數據資產的處理原則進行處理。

（2）數據資產攤銷方法的確定

可供企業選擇的數據資產攤銷方法很多，通常有直線法、產量法等。企業應根據從數據資產中獲取的未來經濟利益的預期實現方式來選擇，并一致地運用于不同會計期間。如有特定產量限制的數據資產，應當采用產量法進行攤銷；無法可靠確定經濟利益的預期實現方式的，應當采用直線法攤銷；持有待售的數據資產不進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。

（3）數據資產應攤銷額與殘值的確定

數據資產應攤銷額為其初始價值扣除預計凈殘值后的金額。使用壽命有限的數據資產，其殘值應當視為零，但下列情況除外：（1）有合同或其他法律文件表明在數據資產使用壽命結束時購買該數據資產的；（2）可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在數據資產使用壽命結束時很可能存在的。

（三）數據資產的記錄

會計記錄是指對經過會計確認、會計計量的經濟業務，采用一定方法記錄下來的過程。在會計記錄中，對于經過確認而可以進入會計信息系統處理的每項數據，要運用預先設計的賬戶和有關文字及金額，按復式記賬規則的要求，在賬簿上加以登記。因此，數據資產初始計量時，當企業外購取得數據資產時，借記“數據資產”，貸記“銀行存款”等科目；當企業自行開發數據資源時，如果數據資源處于研究階段時：借記“研發支出——費用化”，貸記“銀行存款等”科目；當開發階段時，借記“研發支出——資本化或費用化”，貸記“銀行存款”等科目，并將費用化的研發支出轉作“管理費用”，將資本化的研發支出轉為“數據資產”。數據資產后續計量時，應將數據資產進行攤銷，借記相關成本費用，貸記“累計攤銷——數據資產”。

（四）數據資產的輸出

目前，企業資產負債表上一般列有“無形資產”這一項目，反映無形資產的攤余價值，在現金流量表中僅設置了一項“處置固定資產、無形資產和其他長期資產而收到的現金”和“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”。顯然，目前的報表并沒有明確反映數據資產的變動情況，因而，并不能滿足報表使用者對大數據資產信息的需要。為此，筆者建議，企業應在無形資產一欄下單獨反映數據資產的余額，如果數據資產影響重大，應在附注中重點披露。知識經濟時代，數據的更新日新月異，企業應當及時披露數據資產的價值變動情況及收益變動情況。

作者單位：重慶工商大學融智學院

1.康旗，韓勇，陳文靜，劉亞琪.大數據資產化.信息通信技術.2015（6）

2.周飛.淺析財會行業如何在大數據時代進行創新發展.長春金融高等專科學校學報.2016（3）

3.楊訓，周遊.數據資產核算可行性分析.合作經濟與科技.2016（16）

4.崔吉峰，楊棟樞，王維佳，董媛媛.數據資產化管理研究及體系架構設計.微型電腦應用.2016（3）