“一帶一路”沿線國家公司所得稅優惠制度比較及對我國的啟示

●趙書博

“一帶一路”沿線國家公司所得稅優惠制度比較及對我國的啟示

●趙書博

本文研究了“一帶一路”沿線64個國家的公司所得稅稅收優惠政策，研究發現：一是絕大多數國家有稅收優惠，包括地區優惠、研發優惠、特定產業優惠等；二是國家所處區域不同，稅收優惠的重點、力度也不同；三是有些國家的稅收優惠政策與出口掛鉤，與WTO規則相違背。在經濟全球化的今天，沿線國家的稅收優惠政策必然對我國產生重大影響，我國在制定稅收政策時要充分考慮這種影響。

“一帶一路”公司所得稅 稅收優惠 比較研究

隨著“一帶一路”倡議的提出，我國與沿線國家的經貿聯系會越來越密切，沿線國家稅收優惠政策對我國的影響也會越來越大。這就要求我國在制定稅收政策時，不僅要考慮本國的實際情況，也要考慮沿線國家的情況，以便在競爭中處于有利地位。本文選取沿線64個國家進行研究（因我國對沿線國家沒有明確的界定），并將其分為6個區域，分別是：①蒙古、俄羅斯及中亞5國（塔吉克斯坦、烏茲別克斯坦、土庫曼斯坦、吉爾吉斯斯坦、哈薩克斯坦）；②東南亞11國，分別是東盟10國（新加坡、印度尼西亞、菲律賓、泰國、越南、馬來西亞、緬甸、柬埔寨、老撾、文萊）和東帝汶；③獨聯體其他6國，分別是烏克蘭、白俄羅斯、阿塞拜疆、亞美尼亞、摩爾多瓦、格魯吉亞；④南亞 8國，分別是馬爾代夫、阿富汗、斯里蘭卡、尼泊爾、巴基斯坦、印度、孟加拉國、斯里蘭卡；⑤西亞北非16國，分別是土耳其、以色列、埃及、卡塔爾、阿曼、伊朗、科威特、黎巴嫩、阿聯酋、巴林、巴勒斯坦、敘利亞、也門、伊拉克、約旦、沙特阿拉伯；⑥中東歐16國，分別是阿爾巴尼亞、塞爾維亞、馬其頓、黑山、捷克、匈牙利、斯洛文尼亞、保加利亞、拉脫維亞、立陶宛、克羅地亞、波黑、阿爾巴尼亞、斯洛伐克、波蘭、愛沙尼亞。

總的來看，沿線國家公司所得稅優惠形式有投資優惠、特區（地區）優惠、出口優惠、行業優惠（IT、航運、金融、農業）、總部優惠、研發優惠等，與我國實行的稅收優惠既有相同之處，也有不同之處。

一、沿線國家實行的與我國相同或類似的稅收優惠

（一）地區稅收優惠

地區優惠分為三種類型：第一類是在本國設立經濟特區；第二類是與我國共建經貿合作區，給予特定政策，吸引外資，實現產業升級，以其帶動全國其他區域發展；第三類是給予本國經濟不發達地區稅收優惠，以促進區域間均衡發展。

1、 特殊經濟區 （Special Economic Zones，SEZs）。絕大多數沿線國家設立了經濟特區，區內的企業除了享受簡便快捷的注冊登記外，還可享受減免公司所得稅的優惠，有的國家還對企業位于經濟特區的不動產給予免稅。以尼泊爾為例，2016年8月29日，該國議會通過了《經濟特區法》（SEZ ACT），區內企業可以享受公司所得稅優惠：（1）位于喜馬拉雅地區及政府指定的山區的經濟特區內的企業。從企業開始生產經營年度起，享受10年內免征公司所得稅的優惠；接下來的10年（即 11—20年）50%免稅。（2）位于其他經濟特區內的企業。從開始生產經營年度起，5年內享受100%免稅優惠。從第6年起，企業可以享受的優惠視情況來定：如果企業使用國產原材料超過60%，可以在未來10年（即6—15年）享受免征50%公司所得稅的優惠；否則，在未來5年（即6—10年）享受免征50%公司所得稅的優惠。波蘭規定，在2026年底之前，對設在不同省份或區域的特殊經濟區內的企業給予一定比例的免稅。2017年5月3日，烏茲別克斯坦總統簽發總統令，設立7個自由經濟區（FEZ），區內企業培育藥用植物原料和對原料進行加工，可以享受免征公司所得稅等優惠。

2、經貿合作區。根據國務院關于推進境外經貿合作區建設的有關文件精神，商務部從2006年開始會同有關部門，按照“政府引導、企業決策、市場化運作”的原則，積極穩步地推進合作區建設。截至2016年底，我國在“一帶一路”沿線國家建立合作區56家，累計投資達185.5億美元，入區企業1082家，總產值506.9億美元，上繳東道國稅費合計10.7億美元，創造就業崗位17.7萬個。經貿合作區建設加快了東道國工業化進程，促進了其輕紡、鋼鐵、家電、建材、化工、汽車、機械、礦產品等重點產業的轉型升級。

我國也從經貿合作區建設中獲益良多：一是產生了聚集效應。與單個企業“走出去”相比，我國多家企業入駐境外經貿合作區，容易形成聚集效應，往往可以獲得東道國提供在土地、稅收、基礎設施配套等方面提供的優惠政策和便利條件。合作區內中國企業聚集，還有利于降低制度性交易成本，降低經營風險。二是規避了貿易壁壘。一些產品從中國出口會受到歐美的“雙反”調查，但從其他國家輸出則沒有障礙。例如，作為世界上最不發達國家之一，柬埔寨尚未遭遇發達國家“雙反”（反補貼、反傾銷），并且可享受歐美等發達國家給予的特殊貿易優惠政策及額外的關稅減免優惠。三是實現了產業轉移。我國與沿線國家登記經濟就有一定互補性，經貿合作區的建立，可以實現我國與東道國的雙贏。

3、落后地區。為解決本國區域發展不均衡現象，沿線很多國家對不發達地區給予優惠政策以促進其發展。比如白俄羅斯規定，設在農村地區、中小城鎮的企業可以享受減免利潤稅的優惠。沙特阿拉伯規定，企業如果在沙特阿拉伯6個不發達省份（海爾、吉贊、艾卜哈、北部邊境地區、奈季蘭以及奧爾朱夫）投資，沙特政府給予為期10年（自項目開始之日起）的稅收減免優惠，比如允許從企業年應納稅額中減除在沙特發生的培訓費的一半、支付給沙特人年工資的一半等，目的在于吸引投資。

我國也曾經在沿海地區設立經濟特區并給予優惠，帶動了其他地區的發展，現在已經不再實行。目前我國仍然對經濟發展落后的西部地區給予稅收優惠，以加快這些地區的發展。

（二）行業稅收優惠

各國的產業稅收優惠與本國產業發展情況和所處階段緊密相關。如果一國經濟發達、服務業占比高，則設有激勵服務業發展的措施，比如新加坡給予金融業、航運業稅收優惠，以保持其世界金融中心、航運中心的地位。如果一國經濟發展比較落后，農業為支柱產業，則該國會有激勵農業發展的稅收優惠，比如俄蒙及中亞5國、獨聯體其他6國、南亞8國等。以蒙古為例，該國議會于2017年2月2日通過《企業所得稅法》修訂案，規定如果企業從事食品、服裝、紡織、建材及農業生產、年營業收入低于15億蒙圖（約合人民幣415.8萬元），可適用1%的低稅率，該優惠實行至2021年1月1日。

另外，各國均重視本國基建項目投資，并對相關投資給予稅收優惠。比如泰國為促進本國數字產業發展，規定“數字基建投資項目”可享受8年免稅優惠。

我國《企業所得稅法》中，也對某些行業給予優惠，包括：軟件、集成電路；農業、林業、牧業、漁業；花卉、茶、其他飲料作物和香料作物的種植、海水及內陸養殖等。另外，我國也對基礎設施投資給予“免三減三”的稅收優惠。

（三）中小企業稅收優惠

中小企業可以增強一國經濟活力，很多國家對中小企業適用低稅率來促進其發展。波蘭規定，自2017年1月1日起，對年營業額（含增值稅）不超過120萬歐元的小型納稅人，包括企業和從事經營的個人，適用的所得稅稅率從19%（該國公司所得稅稅率）降至15%。羅馬尼亞公司所得稅率為16%，小微企業按營業額簡易征收，適用的征收率分別為：沒有雇員的3%；有1人及以上雇員的，1%。2017年該國規定，適用簡易稅制的小微企業的年營業額標準從10萬歐元擴大至50萬歐元。

我國對小微企業也有低稅率的優惠，目的在于促進這些企業的發展，增強經濟活力。

（四）雇傭殘疾人或老年人的稅收優惠

很多國家為了促進殘疾人或老年人就業，對雇傭以上員工的企業給予公司所得稅優惠。比如2017年3月2日，泰國法律公報公布639號皇家法令，規定雇用60歲以上雇員（老齡雇員）的成本可以在公司所得稅前雙倍扣除，并追溯從2016年1月1日起實施。

我國也鼓勵企業安置殘疾人。企業安置殘疾人員，除了可以據實扣除支付給殘疾職工的工資，還可以享受按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除的優惠。

（五）研發稅收優惠

從沿線國家來看，中東歐、東南亞兩大區域國家實行研發優惠比較多。中東歐16國經濟發展水平相對較高，其中有6國（波蘭、捷克、斯洛伐克、匈牙利、斯洛文尼亞、愛沙尼亞）是OECD成員國，該區域各國對研發給予稅收激勵。另外，東南亞11國中除柬埔寨外，各國均有研發優惠。

而南亞8國中僅有印度有研發稅收優惠；西亞北非16國中實行激勵創新稅收優惠的國家不多，實行研發優惠的有土耳其、卡塔爾、以色列等。俄蒙及中亞5國中俄羅斯、蒙古實行研發優惠。

隨著我國經濟不斷發展，對研發與創新也更為重視。我國企業所得稅法有兩種優惠：一是對研發階段的優惠。我國規定，企業的研發支出可以享受50%加計扣除的優惠；科技型中小企業研發費用可以享受75%的加計扣除優惠。二是成果轉化階段的優惠。我國規定，在一個納稅年度內，居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分享受免稅優惠；超過500萬元的部分，享受減半征收的優惠。

（六）環保投資稅收優惠

絕大多數國家有激勵企業投資節能環保領域的稅收優惠，優惠手段包括：企業發生的符合條件的工廠、機器設備投資支出，當年可以在稅前扣除或投資額的90%可以扣除，比如巴基斯坦。

我國也鼓勵企業在環保方面進行投資。企業符合條件的所得可以享受減免稅優惠；企業購置并實際使用符合條件的設備，其設備投資額可以享受稅收抵免待遇。

總的來看，沿線國家實行的這些政策促進了經濟的發展，表現為：經濟特區優惠促進了經濟特區的發展，從而帶動其他地區的發展；落后地區優惠促進了落后地區的發展，在一定程度上縮小了與其他地區的差距；研發優惠提升了本國經濟的創新水平；環保投資稅收優惠促進了企業環保方面的投入。

二、沿線國家實行的與我國不同的稅收優惠

沿線國家的稅收優惠種類較多，有的稅收優惠政策在我國并沒有實行。

（一）一些國家實行總部稅收優惠

1、東南亞4國實行了總部稅收優惠。在沿線國家中，只有東南亞的4個國家有針對總部的稅收優惠，均是在國家層面實行統一的優惠政策，實行該項優惠的目的在于吸引跨國公司將總部（全球總部或地區總部）設在本國。其中，新加坡、泰國的稅收優惠政策既有針對跨國公司總部的，也有針對地區總部的；菲律賓只規定了吸引地區總部的稅收優惠；馬來西亞沒有用“總部”的名稱，而是用“首要樞紐”，含義與總部類似。東南亞11國中有4國實行了總部優惠，具體見表1。

2、中東歐16國中的土耳其推出地區總部優惠。土耳其于2016年8月9日公布第6728號改善投資環境法，其中第55條修改了公司所得稅法，規定符合條件的地區總部可以享受免征公司所得稅的待遇。

（二）一些國家實行出口稅收優惠

目前部分沿線國家實行與出口掛鉤的稅收優惠，包括：東南亞11國中的菲律賓、緬甸、文萊、越南；獨聯體其他6國中的亞美尼亞；南亞8國中印度、巴基斯坦、孟加拉國、斯里蘭卡、尼泊爾；西亞北非16國中的阿曼；中東歐16國中的波黑，具體見表2。

三、沿線國家公司所得稅優惠政策對我國的啟示

隨著經濟全球化的發展，國與國之間的經貿關系不斷加強。我國在制定稅收政策時，不僅需要考慮本國的情況，還要考慮來自于沿線國家的稅收競爭。目前沿線國家尤其是離我國最近的東南亞國家實行的外資優惠政策，會吸引更多的外資進入。而我國已經與沿線國家簽訂了大量的自貿協定，約定相互降低或取消關稅，更為外資流入沿線國家提供了便利——外資企業在沿線國家投資，生產的產品因為可以享受關稅的優惠，同樣可以占領我國市場，這會對我國吸引外資和經濟發展造成非常大的影響。 綜合分析，我國今后企業所得稅稅收優惠的具體思路是：不適合再設立經濟特區稅收優惠；繼續保留研發稅收優惠、行業稅收優惠、中小企業稅收優惠、殘疾人稅收優惠，并根據經濟情況的變化不斷完善。另外，為應對沿線國家的稅收優惠政策，我國還需采取以下措施。

（一）我國應該考慮出臺吸引總部的稅收優惠

表1 東南亞4國總部優惠的具體規定

表2 各國實行的與出口掛鉤的稅收優惠

企業總部具有決策、管理、研發、營銷等功能，占地面積小，單位面積的增加值、稅收、就業等指標卻很高。吸引總部入駐可以推動一國經濟發展，提升國際競爭力與國際影響力；吸引總部入駐，還可以增加一國的稅收收入。總部經濟對于所在區域的稅收貢獻包括兩個方面：一是直接稅收貢獻，既包括企業的稅收貢獻，也包括公司總部員工的個人稅收貢獻；二是間接稅收貢獻，即通過帶動相關產業的發展間接創造GDP從而貢獻稅收。

Arthur D.little曾經對超過50家將總部設于瑞士的公司進行了調查，并訪問了地方經濟發展辦公室的官員，認為跨國公司之所以選擇將總部設在瑞士，是因為該國有6大優勢：一是經濟具有競爭力；二是稅制具有吸引力；三是高質量的勞動力市場；四是處于中心位置以及擁有最好的基礎設施（鐵路、公路、機場等條件均非常好，居住與辦公環境也很好）；五是高生活質量（高水平的公共教育、世界聞名的大學與管理學院、完善的醫療保健制度、很好的休閑娛樂設施）；六是來自于管理當局的支持。可見，稅收是影響企業總部地點選擇的一個非常重要的影響因素，排在第二位。

我國目前尚沒有全國統一的稅收優惠，有些省份、城市出臺了激勵企業在本地設立總部的財政補貼政策。除了北京、上海等大城市，一些三線城市也參與其中，引發了全國城市之間的總部經濟競賽，一些企業為逐利而遷移總部，以最大限度地利用優惠，造成無序競爭。因而我國需要出臺全國統一的吸引總部的稅收優惠，保證全國政策的統一，保持稅制競爭力。

（二）我國可以提請WTO審議沿線國家的出口稅收優惠

有些國家希望擴大本國出口，在公司所得稅中對出口給予優惠。但實行這種優惠的國家如果是WTO成員方，則其違反了WTO的相關規定。在世界貿易組織管轄的多邊貿易協議《補貼與反補貼措施協議》中列舉了禁止使用的出口補貼清單，包括：一是對出口產品的企業免除或減免或緩征直接稅或社會福利；二是在計算應征收的直接稅基礎上，給出口企業以特殊的折扣。這里的直接稅就是指所得稅。

在對出口給予優惠的沿線國家中，除波黑不是WTO成員方、不受其規則約束外，其余國家均為WTO成員方。其實行的稅收優惠對我國出口產品造成不公，我國可以提請WTO審議。

（三）我國需統籌規劃境外經貿合作區并認真落實稅收協定

在境外經貿合作區建設中，我國應加強宏觀規劃、統籌協調。產業布局方面，需要本著有利于我國產業結構調整與產業升級的原則進行；空間布局方面，需要選擇與中國關系好、政治局勢穩定的國家和地區。

另外，目前我國已與106個國家簽署了避免雙重征稅的協定。稅收協定具有以下幾個方面的作用：一是簽約雙方在協定中約定了解決公司所得稅重復征稅的方法，可以解決企業境外投資面臨的重復征稅問題。二是稅收協定對股息等預提稅的稅率作了規定，稅收透明度提高。一般情況下，該稅率會低于東道國國內法規定的稅率，從而起到降低境外投資企業稅負的作用。三是在稅收協定中規定了相互協商程序，境外投資企業如果和東道國稅務機關發生稅務爭議，可以通過該程序解決爭議問題。四是稅收協定中的稅收饒讓抵免條款，可以使跨國企業真正享受到東道國提供的稅收優惠好處。

我國應認真貫徹這些協定，促進我國“走出去”企業快速發展，從而促進境外經貿合作區的發展。■

（本文為2016年國家社會科學基金項目“‘一帶一路’沿線國家稅收政策比較研究”〈項目編號：16BGJ011〉的階段性研究成果）

（作者單位：首都經濟貿易大學財稅學院）

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