管理會(huì)計(jì)在公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理中的應(yīng)用研究

柴日升

摘要：隨著公立醫(yī)院改革全面推進(jìn)，醫(yī)療行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，醫(yī)院迫切需要通過(guò)改善內(nèi)部管理來(lái)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，管理會(huì)計(jì)因其巨大的應(yīng)用價(jià)值引起了醫(yī)院的高度重視。本文首先闡述公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的作用，并結(jié)合工作實(shí)踐，指出應(yīng)用中存在的問(wèn)題，然后有針對(duì)性地提出改進(jìn)措施，以期為公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用提供有益的參考。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì) 公立醫(yī)院 財(cái)務(wù)管理 應(yīng)用

財(cái)政部2014年10月27日發(fā)布了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》，為管理會(huì)計(jì)的發(fā)展指明了方向，也為管理會(huì)計(jì)實(shí)踐提供了依據(jù)。為進(jìn)一步提高內(nèi)部管理水平，在《指導(dǎo)意見(jiàn)》發(fā)布后，財(cái)政部分別印發(fā)《管理會(huì)計(jì)基本指引》、《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》。上述文件為公立醫(yī)院推進(jìn)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用提供了有力的政策依據(jù)。隨著藥品加成取消，醫(yī)保支付方式改革、分級(jí)診療等一系列改革政策實(shí)施，持續(xù)多年的收入擴(kuò)張模式難以為繼，需要轉(zhuǎn)變觀念，不斷挖掘內(nèi)部潛力。醫(yī)療市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的需求就越迫切，政策的推動(dòng)作用也就越強(qiáng)。

一、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的作用

公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)服務(wù)于醫(yī)院內(nèi)部管理需要，通過(guò)利用相關(guān)信息，有機(jī)融合財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)活動(dòng)，在規(guī)劃、決策、控制和評(píng)價(jià)等方面發(fā)揮重要作用。

（1）隨著改革全面推進(jìn)，公立醫(yī)院面臨著更多的不確定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更多關(guān)注過(guò)去，管理會(huì)計(jì)恰恰面向未來(lái)；管理會(huì)計(jì)既關(guān)注財(cái)務(wù)活動(dòng)又關(guān)注業(yè)務(wù)活動(dòng)，可以提供更為全面完整的信息，從而更好地幫助醫(yī)院主動(dòng)適應(yīng)變化，應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)。從戰(zhàn)略的角度梳理、確定價(jià)值驅(qū)動(dòng)因素和重要程度，識(shí)別出醫(yī)院的優(yōu)劣勢(shì)、面臨的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，合理地對(duì)未來(lái)發(fā)展進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃，確定年度工作計(jì)劃，配置資源，從而使其更具科學(xué)性。

（2）借助非財(cái)務(wù)信息，管理會(huì)計(jì)能夠幫助管理者透過(guò)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的表象，正確評(píng)價(jià)擁有的資源以及使用效率，洞察長(zhǎng)期發(fā)展?jié)摿Γ兄诳茖W(xué)決策。醫(yī)院日常運(yùn)行會(huì)產(chǎn)生眾多信息，既有財(cái)務(wù)信息，又有非財(cái)務(wù)信息。各部門(mén)如從單一角度傳遞信息，管理者將面臨眾多信息難以科學(xué)決策。管理會(huì)計(jì)能夠有效收集、加工、整合財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息，從而為管理者提供更加相關(guān)的信息。

（3）隨著公立醫(yī)院業(yè)務(wù)的發(fā)展，規(guī)模不斷擴(kuò)張，對(duì)現(xiàn)有的經(jīng)營(yíng)管理提出了新的挑戰(zhàn)。公立醫(yī)院無(wú)論從資金體量還是運(yùn)營(yíng)壓力，都需要合理地應(yīng)用管理會(huì)計(jì)對(duì)醫(yī)院運(yùn)行進(jìn)行全過(guò)程監(jiān)控，與預(yù)期進(jìn)行對(duì)比、分析和評(píng)價(jià)。通過(guò)對(duì)日常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的準(zhǔn)確衡量和及時(shí)監(jiān)控，對(duì)各部門(mén)的工作成果和效率進(jìn)行客觀、公正的評(píng)價(jià)，改善內(nèi)部管理，提高有限資源的使用效益。

二、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)理論體系不健全

我國(guó)管理會(huì)計(jì)起步較晚，發(fā)展相對(duì)滯后，理論體系不夠成熟。管理會(huì)計(jì)工具方法產(chǎn)生的背景和應(yīng)用領(lǐng)域主要集中在制造業(yè)，以至于現(xiàn)行的管理會(huì)計(jì)工具方法、指引案例都帶有濃厚的工業(yè)氣息。與企業(yè)相比，公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)研究關(guān)注度不夠，投入力量不足。工具方法在醫(yī)院不是直接應(yīng)用，更多的只是管理思想的借鑒，或者是工具方法變異后的應(yīng)用，以至于體系根基不牢，系統(tǒng)性、邏輯性相對(duì)較差。日常實(shí)踐自發(fā)無(wú)序，甚至很多醫(yī)院處于“不知在做”的狀態(tài)，應(yīng)用經(jīng)驗(yàn)散落在眾多的醫(yī)院日常實(shí)踐，未能及時(shí)從理論和實(shí)踐相結(jié)合上進(jìn)行案例歸納、提煉與升華。

（二）管理者認(rèn)識(shí)偏頗

目前，絕大多數(shù)公立醫(yī)院尚未設(shè)置總會(huì)計(jì)師，許多院長(zhǎng)甚至分管財(cái)務(wù)的院領(lǐng)導(dǎo)都是醫(yī)學(xué)專家，對(duì)管理會(huì)計(jì)缺乏了解，加之財(cái)務(wù)部門(mén)日常很少參與價(jià)值創(chuàng)造，未能展現(xiàn)價(jià)值，以至于管理會(huì)計(jì)未得到應(yīng)有的重視。其次，財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人觀念陳舊，知識(shí)欠缺，仍將會(huì)計(jì)工作重心放在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，管理會(huì)計(jì)工作沒(méi)有得到有效組織開(kāi)展。再者，會(huì)計(jì)人員未及時(shí)轉(zhuǎn)變角色和思想，認(rèn)為決策、控制、規(guī)劃、評(píng)價(jià)等不是本部門(mén)的職責(zé)，極少參與。

（三）業(yè)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)缺乏有效配合

管理會(huì)計(jì)與許多部門(mén)和崗位存在職能接觸和交叉，是一項(xiàng)跨職能工作，需要協(xié)調(diào)多部門(mén)的關(guān)系。目前財(cái)務(wù)部門(mén)跟其他部門(mén)的工作邊界過(guò)于明顯，會(huì)計(jì)人員在完成日常核算、資金管理等工作之外，很少走出財(cái)務(wù)部門(mén)，深入一線，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的思維與業(yè)務(wù)部門(mén)進(jìn)行溝通，財(cái)務(wù)部門(mén)的作用后置。醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的預(yù)測(cè)、決策、控制、評(píng)價(jià)，從問(wèn)題的提出到解決，會(huì)計(jì)人員沒(méi)有積極主動(dòng)參與，應(yīng)履行的職責(zé)往往被具備簡(jiǎn)單管理知識(shí)的人員所替代。

（四）管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍薄弱

公立醫(yī)院會(huì)計(jì)崗位普遍存在人員專業(yè)水平低的問(wèn)題，大多數(shù)會(huì)計(jì)的專業(yè)管理會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)不扎實(shí)，管理會(huì)計(jì)工具方法掌握不到位，無(wú)法靈活運(yùn)用，加之會(huì)計(jì)知識(shí)更新不及時(shí)，難以滿足管理會(huì)計(jì)工作需求。其次，醫(yī)院管理會(huì)計(jì)作為新興的邊緣學(xué)科，專業(yè)的管理會(huì)計(jì)人才更為稀缺。最后，公立醫(yī)院無(wú)法提供富有競(jìng)爭(zhēng)力的薪酬和福利引進(jìn)高水平管理會(huì)計(jì)人才。創(chuàng)造再好的工作業(yè)績(jī)也與其他職能科室人員領(lǐng)取相同的績(jī)效獎(jiǎng)金，未能得到有效激勵(lì)，導(dǎo)致現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員探索與應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的動(dòng)力不足。

（五）信息系統(tǒng)有效整合不足

管理會(huì)計(jì)工作涉及到醫(yī)院運(yùn)行的方方面面，需要收集的信息面廣量大，勢(shì)必要求信息化保持高水平。近年來(lái)，很多醫(yī)院都在積極推進(jìn)信息化建設(shè)，已經(jīng)初步取得成效。但是絕大多數(shù)醫(yī)院信息化建設(shè)缺乏統(tǒng)籌規(guī)劃，信息系統(tǒng)建設(shè)主要以部門(mén)工作職能為建設(shè)目標(biāo)，系統(tǒng)多而雜，系統(tǒng)間沒(méi)有實(shí)現(xiàn)互聯(lián)互通。加之專業(yè)醫(yī)院信息化開(kāi)發(fā)公司較少，對(duì)醫(yī)院的業(yè)務(wù)了解不深入，業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)融合程度低，在技術(shù)上嚴(yán)重制約醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。

三、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用對(duì)策

（一）構(gòu)建公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)理論體系

任何學(xué)科的實(shí)際應(yīng)用都需要理論研究為支撐。首先，主管部門(mén)可以通過(guò)購(gòu)買(mǎi)服務(wù)的形式組織專家系統(tǒng)總結(jié)現(xiàn)有醫(yī)院管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐成果，研究制定符合公立醫(yī)院特點(diǎn)的應(yīng)用指引。其次，理論工作者深入一線，與實(shí)務(wù)工作者嘗試實(shí)踐，不斷創(chuàng)新。尤其是綜合性大學(xué)的附屬醫(yī)院財(cái)務(wù)人員可以利用地理優(yōu)勢(shì)，在商學(xué)院管理會(huì)計(jì)教授的指導(dǎo)支持下，梳理當(dāng)前公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)實(shí)踐，總結(jié)成功的經(jīng)驗(yàn)，分析存在的不足，提煉優(yōu)化，生成最佳實(shí)踐示范，最終整合成具有本醫(yī)院特點(diǎn)的示范案例，促使理論在實(shí)踐中不斷豐富。在理論界和實(shí)務(wù)界的共同努力下，博采眾長(zhǎng)，共同構(gòu)建符合公立醫(yī)院行業(yè)特點(diǎn)的管理會(huì)計(jì)體系。

（二）提高對(duì)公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)

院領(lǐng)導(dǎo)對(duì)管理會(huì)計(jì)的理解與重視的程度決定應(yīng)用能否有效推進(jìn)。財(cái)務(wù)人員積極向院領(lǐng)導(dǎo)灌輸管理會(huì)計(jì)的作用、基礎(chǔ)知識(shí)和工具方法，讓其意識(shí)到管理會(huì)計(jì)的重要性，才能調(diào)動(dòng)其推行的積極性。財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人積極轉(zhuǎn)變觀念，更新知識(shí)，帶領(lǐng)財(cái)務(wù)部門(mén)積極參與經(jīng)營(yíng)管理，在價(jià)值管理和決策參與中體現(xiàn)價(jià)值，贏得院領(lǐng)導(dǎo)的信任和支持，促使院領(lǐng)導(dǎo)重新審視管理會(huì)計(jì)的功能定位，自然會(huì)提升財(cái)務(wù)部門(mén)在內(nèi)部組織架構(gòu)中的地位，推動(dòng)財(cái)務(wù)部門(mén)從會(huì)計(jì)核算向價(jià)值創(chuàng)造轉(zhuǎn)型。

（三）促使業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)有機(jī)融合

管理會(huì)計(jì)是一項(xiàng)綜合性活動(dòng)，經(jīng)常涉及不同的領(lǐng)域、職能和環(huán)節(jié)。管理會(huì)計(jì)必須與業(yè)務(wù)高度融合，才可能發(fā)揮出應(yīng)有的作用。一項(xiàng)龐雜的管理活動(dòng)僅僅依靠管理會(huì)計(jì)往往難以有效開(kāi)展，需要財(cái)務(wù)、醫(yī)療、護(hù)理、院感等專業(yè)人員密切配合。在醫(yī)院管理會(huì)計(jì)委員會(huì)的組織協(xié)調(diào)下，以業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用管理會(huì)計(jì)工具方法將業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)有機(jī)融合。財(cái)務(wù)部門(mén)需要改變過(guò)去傳統(tǒng)后臺(tái)職能工作模式，變被動(dòng)工作為主動(dòng)作為，深入一線，了解真實(shí)的管理需求，積極參與管理實(shí)踐。會(huì)計(jì)懂得基本業(yè)務(wù)知識(shí)，業(yè)務(wù)人員具備基本財(cái)務(wù)思維和知識(shí)，業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)才會(huì)自然融合。

（四）加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)

公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用好壞的關(guān)鍵在于財(cái)務(wù)人員水平的高低。雖然管理會(huì)計(jì)應(yīng)用已取得一些成果，但是人員數(shù)量和質(zhì)量均滿足不了實(shí)際需求，制約了公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)發(fā)展。首先，完善目前會(huì)計(jì)人才選拔評(píng)價(jià)制度，使具有優(yōu)化管理會(huì)計(jì)潛質(zhì)的人才脫穎而出。管理會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)建設(shè)依賴于高端復(fù)合型人才的引領(lǐng)。復(fù)合型人才培養(yǎng)項(xiàng)目如會(huì)計(jì)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)等可以適當(dāng)增加管理方面的培訓(xùn)，提升個(gè)人綜合素質(zhì)。其次，可以通過(guò)系統(tǒng)學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)理論、針對(duì)性技能培訓(xùn)，搭建院際間交流平臺(tái)等形式提高志于從事管理會(huì)計(jì)工作員工的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)技能。最后，推動(dòng)內(nèi)部薪酬制度改革，根據(jù)工作性質(zhì)、工作強(qiáng)度、效率等對(duì)行政管理人員進(jìn)行績(jī)效考核，從而有效激勵(lì)現(xiàn)有管理會(huì)計(jì)人員。

（五）整合優(yōu)化信息系統(tǒng)

管理會(huì)計(jì)活動(dòng)需要在優(yōu)良信息的基礎(chǔ)上借助先進(jìn)的定量工具分析方法生成相關(guān)信息。醫(yī)院業(yè)務(wù)繁雜，數(shù)據(jù)量大，離開(kāi)信息系統(tǒng)的支持很難形成有價(jià)值的洞見(jiàn)，提升決策支持能力。首先，根據(jù)體系建設(shè)要求進(jìn)行系統(tǒng)規(guī)劃，對(duì)現(xiàn)有的信息系統(tǒng)進(jìn)行整合、改造或新建，實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)所需各項(xiàng)基礎(chǔ)功能。其次，積極與軟件工程師溝通，參與建設(shè)，開(kāi)發(fā)出更多實(shí)用的管理會(huì)計(jì)功能模塊。最后，通過(guò)高效的業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的有效銜接，系統(tǒng)間有效交換信息，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，從而實(shí)時(shí)掌握醫(yī)院運(yùn)營(yíng)狀況，支持決策和創(chuàng)造價(jià)值。

四、結(jié)語(yǔ)

在公立醫(yī)院改革不斷深入的形勢(shì)下，推進(jìn)管理會(huì)計(jì)建設(shè)既是順應(yīng)改革潮流，也是醫(yī)院自身發(fā)展的內(nèi)在需要。公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)應(yīng)用剛剛起步，具有廣闊的應(yīng)用和提升空間，能夠?yàn)獒t(yī)院發(fā)展創(chuàng)造巨大的價(jià)值。各家醫(yī)院應(yīng)充分考慮單位的應(yīng)用環(huán)境和自身特征，有計(jì)劃地推進(jìn)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用，提高內(nèi)部管理水平和價(jià)值創(chuàng)造能力，促使醫(yī)院健康可持續(xù)發(fā)展。

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（作者單位：汕頭大學(xué)醫(yī)學(xué)院第二附屬醫(yī)院計(jì)財(cái)科）