農村經營權流轉過程中的會計處理

肖良

摘要：隨著我國城市化進程的加快與農村生產經營方式所發生的深刻的變化，農村土地經營權越來越成為限制農村經濟發展的主要障礙，對農民土地流轉過程中涉及的會計處理進行了研究與分析，對新政策下農村土地產權的性質、土地承包經營權流轉過程中的會計處理進行重點的論述與分析，并提出了具體的會計處理的方式，為下一步我國農村土地流轉政策和相關法律法規的實施奠定會計處理

的基礎。

關鍵詞：土地經營權；土地性質；會計處理；轉讓；租賃

隨著進城務工人員的逐漸增多，農村土地的流轉需求越來越大，由于土地流轉涉及的范圍比較廣涉及的問題比較多，如果處理不好會對人們的利益造成嚴重的損害，因而必須重視農村土地的流轉問題。如果要解決農村土地流轉過程中所出現的一系列的問題，那么有必要對黨的十八屆三中全會所提出的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》要深入的理解其中的文件精神，將農村土地流轉過程中的各種關系處理和協調好。在我黨的十七屆三中全會上提出了關于土地流轉的相關決議，在法律的層面上允許農村的土地可以自由的流轉，規定農民可以轉讓土地也可以租賃或者是抵押。但是土地流轉會不會導致土地的私有化，這是必須要考慮的一個問題，本文從土地所有權的角度來對土地流轉進行解析。

一、新政策下農村土地產權的性質

從馬克思主義的經濟學觀點來看，可以將共有權分為兩種典型的方式：一種情況出現在生產力高度發展的社會當中，財產是由全社會所占有；還有一種公有全的形式是在生產力發展到一定程度后形成的，是一種財產的社會化占有以及個人占有的一種產權的形式。以此為基礎對農村土地的產權進行分析。

在我國農民具有的是土地的生產經營權而不是產權，土地成本包經營權指的是個人或者是集體通過簽訂生產經營合同來取得對國家或者是集體所有的土地、森林、草原等的經營權。而對于產權的概念，目前的較為一致的觀點指的是財產的所有權、占有權、支配權以及收益權等各種權利。當這些權利都歸結到一個主體下面的時候就會產生產權的概念。但是可以看到隨著社會化程度的不斷升高，上述權利處于越來越分散的狀態。并且在我國新的土地政策下，農民不但具有對土地的生產經營權，還可以對土地的生產經營權進行轉讓、出租和抵押。這種創新的土地政策不僅能夠在很大程度上促進和解放生產力，提高農民的生產積極性實現共同的富裕，因而政策本身也體現了社會主義的本質。然而土地除了具有一般商品的特性之外還具有其他商品所不具有的特性這就是政治屬性，因而土地生產經營權包括政治和經濟兩層的含義既包括土地的經濟權利同時也包括土地政治權利，土地的經濟所有權與普通商品的經濟所有權并未有任何顯著的差異。但是從我國現行的土地相關法律中沒有對土地的政治所有權和土地的經濟所有權進行界定，所以在現實生活中往往會出現這樣的問題：在地政政府領導下的村委會會通過對土地的政治所有權去侵占農民對土地的經濟所有權，最終導致農民的利益受到嚴重的損害，這一度成為農村最為尖銳的對立矛盾，是農村不穩定的主要因素。由于我國是社會主義國家，所以土地的政治權利始終還是農民，也就是土地政治權利的主體仍然是農民。權益最主要的核心問題是土地的收益權，如果土地無法給政治所有權擁有者帶來經濟上的利益，那么就不能給認為是具有對土地的擁有權。在新的土地政策和法律中農民對土地所擁有的收益權進行了明確的規定，土地政治權利所有者具有獲得土地增值最大利益的權利。所以在上述條件規定下農村土地的流轉并不會導致農村土地的私有化，而是維持農村經濟可持續發展，推動人們致富的一種改革

與創新。

二、農村土地承包經營權流轉的會計處理

（一）農村土地轉讓權交易的會計處理

土地作為商品除了具有商品的屬性之外也具有自身的特點，土地消費的周期相對于一般商品要長的多。這是由于自然環境與生物的生長周期所限制的，因而通常情況下土地的消費周期不得少于一年。在我國土地屬于集體所有，在這種規定下農民具有對土地永久的生產經營權。因而農民可以通過土地使用權的轉讓來轉讓土地的使用權和收益權，但是卻無法像其他商品那樣進行交易，因而在這個過程轉讓的只是土地的使用權而不是所有權（也就是土地的收益權沒有發生真正的轉移，如果真的發生這種情況那么在土地流轉的過程就會不可避免的導致土地的私有化）。在實際的土地流轉的過程中，從經濟學的角度土地的流轉會涉及到以下幾個方面的問題：

1.通過長期的股權投資來對產權的交易進行確定和衡量 。如果將土地產權作為無形資產來處理的話（土地的轉讓可以按照未來的收益以及市場的定價進行確定）可以按照成本對其進行投資，將到賬處理為借，長期的期權投資處理為貸，無形資產處理為轉讓權。對于投資方來說可以將其業務處理為借，其固定資產為土地，貸指的是實收資本。對農村從事土地經營的農業經濟組織來看，通過土地流轉農業經濟組織得到的是土地利用的經濟的價值，實收資本反映的土地的經營權和收益權在投資者而土地收益權在這個過沒有發生真正的轉移，按照其基本的精神內涵，流轉之后可以將土地作為經濟組織的資產來描述。如果在土地流轉的過程中將土地的轉讓權作為無形的資產（轉讓權也是按照未來土地可能的收益以及市場的價值進行定價的）其實按照權益法來進行投資，則賬務處理為：借可以表示為長期的期權投資也就是成本；貸方的無形資產指的就是轉讓權。相應的農業經濟組織的會計處理與上述情況類似。

2.還可以通過產權租賃的方式來對產權的交易進行確定和計量。在實際土地流轉的過程中農民對于土地使用過程中的風險非常在意，尤其是土地使用過程中的自然風險，因而他們在土地使用權的轉讓過程中，通常采用一次性或者分為幾次來轉讓來獲得土地流轉的穩定的收益，土地使用權在這個個過程中扮演的抵押者的角色。但是這個過程中土地的產權還是屬于原轉讓者自身，并且土地相對于其他商品來講其壽命是無限的，因而交易只能采取租賃的形式。所以轉讓者的會計處理如下：借指的是銀行的存款；貸中的無形資產指的是土地的轉讓權。可以將投資方的會計處理為：借的固定資產指的是土地；貸指的是銀行的資產可以是現金。其中土地的轉讓權者為農民。如果不對資金的時間因素進行考慮，那么借：指的是銀行的存款或者是其他應收款項；貸中無形的資產指的是土地的轉讓權。則投資方的會計處理可以表示為：借對應的資產是土地的轉讓權；貸指的是銀行存款或者是其他的應收款項。如果考慮資金的時間因素的話，那么交易雙方只需要將其作為財務處理即可。如果土地的經營組織要改變土地的生產性質的話，那么這個時候轉讓的交易的定價只能夠按照商品房的價格來進行確定。但是國家需要對這種斷送土地永久性生產可能性的經營行為進行限制。如果采取房地產開發那么之后土地就很難恢復再進行農業生產，這個時候土地的收益會發生實質性的轉移，會在很大程度上導致土地私有化的情況發生。但是對于不適宜進行生產的土地可以采用上述的土地生產經營方式來進行土地轉讓權

的交易。

（二）農村土地轉讓權交易收益的會計處理

農村在土地流轉的過程中通過期權投資以及租賃形式的所獲得收益的會計處理做如下分析。

1.以投資成本為基礎來對土地經營的收益進行計算。如果農民入股的形式是不享有土地經營過程的決策權的時候，那么按照股份進行計算他們可以獲得土地流轉過程中一定的收益：借方對應著應收的股利；貸方對應著投資收益得到的土地的轉讓權。對于投資方的分紅可以做如下會計處理：借方對應著銀行的存款；貸對應著應收股利。如果投資方分紅的形式是產品，那么需要結合產品的市場價格和合同以及契約的價格來對產品的成本進行計量，可以看作是購入其產品：借提供的商品；貸對應著應收的股利。如果購入的商品是用于自身的消費，那么可以將生活用品作為其會計科目；而如果是用于后期的賣出那么可以采用庫存商品作為會計科目。我國政府已經免去了具有政治權利而征收的農業稅，在經過一個會計周期之后，農民的土地投資經營收益往往作為其家庭收入的重要組成部分。可以將農民土地流轉過程中的會計處理為：在分紅的時候，借方可以得到利潤分配；貸需要付給投資者應付股利。在紅利發放的過程中，借方應該支付應付股利；貸可以采用銀行存款（現金）進行記錄。如果以產品的形式發放分紅，可以按照產品的市場價格和同以及契約規定的價格作為銷售來進行處理。其中借對應應付股利；貸對應應收賬款。與此同時：借記錄為應收賬款；貸記錄為主營業務收入（忽略農

業稅）。

2.以權益法為依據計算農民通過土地轉讓權投資過程中產生的收益。如果農民入股的形式具有對土地生產經營的決策權的時候，他們可能會承受一些由于生產經營所導致的損益。如果在生產經營的過程中經濟組織盈利了那么會計處理相應為借：長期股權投資———損益調整；貸：投資收益。如果經濟組織在土地生產經營的過程中虧損了。并且虧損的額度要比“長期股權投資———成本”的數值要大或者是等于該數值，那么在會計登記的時候要以負數或者是零進行登記并注明土地的所有者仍然屬于農民，在后期獲利之后對于該部分損失進行沖抵。如果農民收到投資者的分紅的時候可做如下會計處理，其中借：銀行存款（現金）；貸：長期股權投資——損益調整。如果投資方將產品作為投資的內容，那么可以根據產品的市場價格以及合同和契約中的規定進行價格的確定并且等同于購入商品，會計處理為借：庫存商品（生活用品）；貸：長期股權投資——損益調整。且可以將投資方的賬務做如下處理：在宣布發放紅利或者是在紅利發放的時候會計處理方式與第一種情況相同。還有一種情況是對土地生產經營權的租賃的會計處理，這種情況與傳統的會計處理方式相同沒有差別。

三、結語

土地流轉問題是制約農村經濟發展的枷鎖，我國政府已經注意到這個問題制定了一系列的政策和法律法規來支持農村土地的流轉，通過本文對土地流轉過程中的會計處理相關問題的研究提出了農村土地承包經營權轉讓過程中的會計處理的具體措施和內容，為下一步農村土地的流轉打下了堅實的基礎，可以為農村土地承包經營權的流轉提供規范化操作的方式和方法，有效的促進農村土地的流轉保障農民的合法權益。

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（作者單位：宿州學院商學院）