淺析營改增前后企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務處理的涉稅風險

鞏云霞

摘要：隨著企業(yè)在經(jīng)營規(guī)模和業(yè)務領域上的不斷擴大，公司的集團化趨勢越來越明顯，集團采購、銷售、資金融通等關(guān)聯(lián)交易的情況越來越普遍，很多企業(yè)在資金拆借中不注意考慮稅收產(chǎn)生的影響，在資金額度和利息率的安排上具有隨意性，發(fā)生了被稅務局機關(guān)調(diào)查調(diào)整補繳稅款等事項，增加了企業(yè)的涉稅風險。本文重點對營改增前后企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務處理涉稅風險進行梳理和歸納，以期能為大家理解營改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務處理的變化提供參考，以此降低相關(guān)業(yè)務處理涉稅風險。

關(guān)鍵詞：營改增 企業(yè)集團 統(tǒng)借統(tǒng)還

隨著五一全面推開營改增政策，以及千呼萬喚的財稅【2016】36號文件的重磅出臺，全國拉開了營改增的帷幕。期間被紛紛謠言嚇壞的各行各業(yè)仍一直忐忑不安，既因營改增政策稅負只減不增、稅賦公平、平穩(wěn)過渡而喜悅，又因面對突如其來的轉(zhuǎn)變不知所措，尤其財務人員必須在短期內(nèi)掌握文件的精髓，同時又要運用到工作實務中，真是有點“趕鴨子上架，強人所難”。筆者作為一名財務人員，現(xiàn)就營改增前后企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務處理進行如下對比分析。

一、何為企業(yè)集團，何為統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務

深圳國稅局、山東國稅局明確指出：統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務中的“企業(yè)集團”，是根據(jù)《企業(yè)集團登記管理暫行規(guī)定》（工商企字[1998]59號）成立的企業(yè)，是指以資本為主要聯(lián)結(jié)紐帶的母子公司為主體，以集團章程為共同行為規(guī)范的母公司、子公司、參股公司及其他成員企業(yè)或機構(gòu)共同組成的具有一定規(guī)模的企業(yè)法人聯(lián)合體。企業(yè)集團不具有企業(yè)法人資格。但母公司應當是依法登記注冊，取得企業(yè)法人資格的控股企業(yè)；子公司應當是母公司對其擁有全部股權(quán)或者控股權(quán)的企業(yè)法人；企業(yè)集團的其他成員應當是母公司對其參股或者與母子公司形成生產(chǎn)經(jīng)營、協(xié)作聯(lián)系的其他企業(yè)法人、事業(yè)單位法人或者社會團體法人。

統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務是指企業(yè)集團從金融機構(gòu)取得統(tǒng)借統(tǒng)還貸款后，由集團所屬財務公司與企業(yè)集團或集團內(nèi)下屬企業(yè)簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還貸款合同并分撥借款，按支付給金融機構(gòu)的借款利率向企業(yè)集團或集團下屬企業(yè)收取用于歸還金融機構(gòu)借款的利息再轉(zhuǎn)付企業(yè)集團，由企業(yè)集團統(tǒng)一歸還金融機構(gòu)的業(yè)務。

二、營改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務處理的涉稅風險

（一）營改增前，統(tǒng)借統(tǒng)還行為，是否需要交納營業(yè)稅

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第四條，條例第一條所稱提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)，是指有償提供應稅勞務、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所有權(quán)的行為（以下簡稱應稅行為）。但單位或個體經(jīng)營者聘用的員工為本單位提供應稅勞務，不包括在內(nèi)。前款所稱有償，包括取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟利益。

第五條，納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應稅行為：

（1）單位或者個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人；

（2）單位或者個人將自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；

（3）財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

由上可見，營改增前，統(tǒng)借統(tǒng)還行為不屬于有償行為，也不屬于視同應稅行為，故不交納營業(yè)稅。

（二）營改增后，統(tǒng)借統(tǒng)還行為，是否需要交納增值稅

財稅【2016】36號第十四條，下列情形視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：

（1）單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

（2）單位或者個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

（3）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

由上可見，營改增后，統(tǒng)借統(tǒng)還行為屬于視同銷售服務行為，應交納增值稅。

三、統(tǒng)借統(tǒng)還行為，營改增前后，稅費如何界定

（一）統(tǒng)借統(tǒng)還行為，營改增前，營業(yè)稅如何界定的

《國家稅務總局關(guān)于貸款業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2002]13號），關(guān)于非金融機構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還貸款業(yè)務征稅問題中指出：企業(yè)集團或集團內(nèi)的核心企業(yè)（以下簡稱企業(yè)集團）委托企業(yè)集團所屬財務公司代理統(tǒng)借統(tǒng)還貸款業(yè)務，從財務公司取得的用于歸還金融機構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅；財務公司承擔此項統(tǒng)借統(tǒng)還委托貸款業(yè)務，從貸款企業(yè)收取貸款利息不代扣代繳營業(yè)稅。

（二）統(tǒng)借統(tǒng)還行為，營改增后，增值稅如何界定的

財稅2016年36號附件3，免征增值稅項目中，明確指出：

一是統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務中，企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務公司按不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取的利息，免征增值稅。

二是統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應全額繳納增值稅。

三是統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務，是指：

（1）企業(yè)集團或者企業(yè)集團中的核心企業(yè)向金融機構(gòu)借款或?qū)ν獍l(fā)行債券取得資金后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位，下同），并向下屬單位收取用于歸還金融機構(gòu)或債券購買方本息的業(yè)務。

（2）企業(yè)集團向金融機構(gòu)借款或?qū)ν獍l(fā)行債券取得資金后，由集團所屬財務公司與企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位簽訂統(tǒng)借統(tǒng)還貸款合同并分撥資金，并向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取本息，再轉(zhuǎn)付企業(yè)集團，由企業(yè)集團統(tǒng)一歸還金融機構(gòu)或債券購買方的業(yè)務。

由上可見，企業(yè)集團必須合理規(guī)劃集團內(nèi)部的資金運作，以免內(nèi)部借款不符合企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務條件而帶來的涉稅風險，如內(nèi)部資金拆借不開票，稅務機關(guān)有權(quán)按同類同期貸款利率計算出利息收入，要求繳納營業(yè)稅或增值稅；如內(nèi)部資金拆借開具發(fā)票，即便乙方可以開具增值稅專用發(fā)票，但另一方也不能抵扣進項稅，則企業(yè)集團會損失稅金部分的資金。

參考文獻：

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[2]王體昌，李愛彬.企業(yè)集團財務管理模式初探[J].科學與財富，2011，（7）：29-30