國外水資源征稅的經驗做法與我國的征稅障礙

鄭素芳

摘 要：隨著全球生態環境日益惡化，各國對水資源保護的重視力度逐步加強。征收水資源稅有利于緩解水資源過度浪費與污染，協調水資源的供需平衡，對環境保護與生態平衡具有重要意義。當前我國水資源征稅制度仍不完善，征稅標準也不科學。有鑒于此，本文在分析國外水資源征稅的先進經驗基礎上，進一步探析了我國水資源征稅面臨的障礙，并對如何借鑒國外經驗、改善我國水資源征稅提出了對策建議。

關鍵詞：國外水資源征稅；經驗分析；稅費改革；借鑒

水資源作為社會經濟生活中不可或缺的自然資源，對公共健康、食物安全與能源環境等諸多問題具有重要影響，其可持續發展是資源環境可持續發展的重要內容。國外許多國家早已對水資源進行了有效管理，如通過開征水資源稅方式，保護水生態環境與水資源，取得了良好成效。近年來，我國政府對水資源的保護力度也逐步加強。2016年5月，國家稅務總局與財政部發布了《關于全面推進資源稅改革的通知》，提出我國將開展水資源稅改革試點工作，試點地區將繳納水費改為繳納水資源稅。7月1日，我國又全面推進了資源稅改革，將水資源納入征稅范圍。然而當前，我國水資源供需矛盾仍難以解決，地下水污染浪費與過度開采現象極為嚴重。因此，如何借鑒國外水資源征稅有益經驗，增強我國水資源利用與保護力度，成為本文研究的重要問題。

一、國外水資源征稅的主要經驗做法

（一）水資源稅的立法較為完善

國外許多國家均通過立法方式保障水資源稅的開征，且水資源相關稅法較為完善，明確了消費者與取用者的稅收義務。德國政府對水資源保護較為重視，開征了水資源稅與廢水污染稅，并制定了相關法律，包括《水平衡管理法》、《基本法》與《廢水納稅法》等。其中《廢水納稅法》中規定，根據廢水的有害性，包括含量和濃度等來制定廢水污染稅率；2009年，德國政府頒布了聯邦新水法，水務立法權限由原先的框架式升級為完整式。這些法案的頒布促使用水者為節約成本而降低用水量，如德國黑森州采用了較高的水資源稅，有效降低了11%的用水量。同時，所繳納的稅款資金被聯邦政府用于保護水資源，極大地提高了本國水體質量。

與德國相似，俄羅斯水資源稅的立法也較為完善。俄羅斯水資源存在水質污染與區域分布不均勻的特征，因此政府頒布了《水資源使用收費條例》、《俄羅斯聯邦稅法》與《俄羅斯聯邦水法典》等法案。例如，《俄羅斯聯邦水法典》主要是針對開采地下水資源的征稅法案，規定向水資源設施排放污染物征稅，將所征稅費的80%用于水資源設施的恢復和保護，10%作為聯邦水文生態專項基金；《俄羅斯聯邦稅法》中規定了水資源征稅管理的具體內容，有效推進了水資源保護與管理工作的順利開展。

（二）水資源稅的征稅標準較為合理

國外水資源稅的征稅標準較為合理，很多國家都會根據不同季節和不同水源采用不同的征稅標準：冬季取水征收標準低于夏季，地表水的征收標準低于地下水，水資源豐沛地區低于稀缺地區等。德國水資源稅的征稅標準根據地區、水源與用途，實行差異化的稅率，如德國巴登-符騰堡州取用地表水稅率普遍低于地下水稅率，且年取水量的多少對所繳納稅率具有決定作用。年取水量不足2000m3無需納稅；年取水量在2000m3—3000m3間，稅率為50%；年取水量在3000m3以上，需繳納全部稅率。巴登-符騰堡州科學合理的水資源征稅標準，促進了該地水資源的有效管理。

荷蘭水資源稅的征稅標準較為固定，采取稅費并行方式。城市各城市水資源稅費在1.17歐元/m3—2.01歐元/m3之間，平均水資源費用低于1.49歐元/m3，其中增值稅與自來水資源稅每立方米共計0.2歐元。當水資源受到污染時，需對已聯入全國排污網絡但要經水凈化處理的，征收水資源凈化稅；對未聯入全國排污網絡的污染征收污染稅。此外，不同地區根據當地水資源稀缺程度與實際情況，所設定的征收稅率存在差異化。如荷蘭24個水務轄區根據差異化的水務工作耗資，所繳納“居民水系統稅”的稅率也不同。2015年，荷蘭居民平均每戶繳納水系統稅的平均值為78歐元，最高為116歐元，最低37歐元。

（三）納稅人、征稅對象與稅率較為明確

國外許多國家根據自身水資源政策與實際情況，對課稅對象和稅率做了差異化規定與靈活設計，并把水資源稅細分為不同稅目，各國的共性是對水資源稅的納稅人覆蓋面較廣。以丹麥為例，該國水資源的征稅主要體現在征收自來水稅。其中，使用水資源生產自來水和飲用水的公司為自來水稅納稅人，自來水稅的負擔者與征稅對象實際為消費者，稅率為5丹麥克郎/m3，相當于平均水價的15%-20%。當前，丹麥水資源治理從保護水源、供水、降低水損及污水處理全過程已達到世界領先水平。據中國經濟周刊顯示，2016年丹麥每人年均用水量小于100 m3，成為全球人均用水量最少的國家。

與丹麥相似，荷蘭對分別造成全國性和局部區域性水域污染的單位與個人，征收中央稅和地方稅；對分別造成地表與地下水資源污染的單位與個人，征收地表水污染稅與地下水污染稅。由于荷蘭地表水的可供利用足夠充足，因此該國僅對取用地下水的行為收取水費。荷蘭地下水污染稅的納稅人為開采地下水的機構和個人，抽取地下水的總量為計稅依據，稅率實行全國統一，飲用水企業的稅率為0.34荷蘭盾/m3，個人和單位的稅率為0.17荷蘭盾/m3。據格羅寧根大學統計顯示，截至2015年初，荷蘭共收取了13億歐元的水稅，其中城市居民與農場主分別支付了90%與10%。

（四）水資源征稅的實施制度較為完備

國外完備的水資源征稅實施制度，如取水許可證制度、水權制度和水資源收費制度等，是水資源征稅順利開展的有力保障。以取水許可證制度為例，德國漢堡州政府依據當地取水許可證授予或準許的最大取水量，向取用地下水的個人與單位征收水資源稅。當個人或單位的實際取水量超過許可量時，水資源稅按實際取水量征收。根據地下水的地區差異與水質情況，征收不同稅率，如其他取水稅率一般高于公共供水取水的稅率。據德國聯邦統計局數據顯示，2014年，德國每人平均用水量為121m3/天，較1991年減少23m3天。

再以水權制度為例，《俄羅斯聯邦水法典》明確規定了水權，包括水體使用權與分類、所有權，以及水體使用權的獲取與轉讓及終止條件。美國俄勒岡州的法律規定了“水的豁免使用權”，即地表水與地下水的豁免使用權。具體而言，即當水源處的引水或其他改造設施缺乏時，牲畜可直接飲用地表水；當生活用水不超過每天15000加侖時，集體或個人可享有豁免用水權，強化水資源管理，進而保證水權流轉與水交易穩步進行。此外，荷蘭的水資源制度較為完善，全國現已形成27個負責征稅的水資源管理委員會，負責排污的431個市政當局，與負責供應飲用水的10個地區性水資源公司。

二、當前我國水資源征稅面臨的障礙

（一）資源浪費、污染嚴重區域及特種行業缺乏水資源征稅制約

我國水資源浪費、污染嚴重的地區，除河北與北京外均沒有水資源征稅制約。這兩地對水資源征稅的提出也較晚，分別為2016年5月與6月。并且，直至2016年7月1日，河北省才正式開始實施水資源征稅改革的試點工作，成為我國最先對水資源征稅的試點省份，具體規定為地表水征稅規定不低于0.4元/m3，地下水征稅平均不低于1.5元/m3。而其他水資源浪費、污染嚴重地區，如深圳、西安、成都、青島、天津和長春等，均沒有具體的水資源征稅的實際規定與制約。

除此之外，截止目前，除北京與河北外，我國高耗水洗車、洗浴、高爾夫球場、滑雪場等行業，不僅沒有稅費制約，且處于免征水資稅的時期。2016年6月，北京市才決定對洗浴與公共娛樂等特殊行業征收地下熱水資源稅，稅率為30元/m3。同年9月，河北省規定對上述特種行業征收水資源稅，稅率僅為10元/m3。可見，現階段，我國大部分水資源浪費與污染嚴重城市以及特種行業，均沒有相應的水資源征稅規制，致使水資源征稅的具體實施難度較大。

（二）缺水地區水資源調度資金投入大，但征收稅費較低

眾所周知，受氣候、地理與人文環境的影響，華北地區已成為當前我國水資源最為欠缺的區域。因而，為緩解華北地區水資源短缺與緊張狀況，我國開展了針對華北地區的南水北調中、東線工程，投資額較大。據國務院三峽工程建設委員會數據顯示，截至2016年3月底，我國南水北調東、中線一期工程共投資2618.1億元。其中，中央預算內投資254.2億元，中央預算內專項資金（國債）106.5億元，南水北調工程基金196.5億元。以華北地區水資源最為緊張的北京市為例，據北京政務網數據顯示，截至2016年5月，在北京的重大工程建設中，南水北調配套項目共12項，包含6項配套水廠與6項輸水調蓄等工程，全部工程計劃投資46億元。

但是，當前我國對水資源征收的稅費較低。以北京為例，截至2016年11月，北京市水資源費仍執行最低標準，對地表與地下水資源征收的稅費分別為1.6元/m3和4元/m3。其中，非居民地下水的稅費僅為2.61元/m3。而北京市龐大的人口基數，致使當地人均稅費低于全國其他多數地區，這樣的征收體系并不科學合理。總體來說，目前我國水資源南水北調的資金消耗比較多，且水資源的稅費偏低。

（三）自來水公司多數被外資控制，水資源征稅進程緩慢

現階段，我國多數自來水公司為外資控股，已形成外資壟斷供水的初級形態。例如，截至2016年11月，法國威立雅水務仍控制著我國北京、成都、天津和昆明等20余個城市的自來水公司，上海浦東自來水公司50%的股權，呼和浩特地表與地下水廠51%的股權，蘭州供水公司45%的股權等也為其擁有。并且，法國蘇伊士集團現已在上海、青島、沈陽、紹興、泰興等14個城市建立起18家合作公司，投入資金總額超過億美元。其中，蘇伊士在重慶中法供水有限公司占股60%。

外資公司控股我國自來水公司，可獲得一系列政策優惠，包括兩免三減半稅收優惠、較內資企業低8%的所得稅，以及允許外資企業長時間或多股份控股等。例如，威立雅水務集團收購了遵義市南、北郊水廠和海口第一水務有限公司49%的股份，并獲得了長達30年的特許合作經營權。我國多數自來水公司受外資控制，獲得了大幅度的稅收優惠政策，致使我國自來水廠基本處于外資壟斷狀態，一定程度上抑制了水資源征稅的整體進程。

（四）政府對水資源保護的力度不足，征稅制度尚未全面開展

盡管從2002年起，我國已開始修訂《水法》，但由于長期以來，我國對水資源稅收的重視度較差，致使征稅制度仍未全面開展。直至2013年，上海市才開始實行細化取水許可管理制度的總量控制指標。至2015年，只有貴州在實施排污許可證和取水許可證制度。且截止到2015年10 月，我國征收水資源稅仍未提上日程。據中國改革論壇網顯示，盡管2016年5月10日我國發布了《關于全面推進資源稅改革的通知》，但各界對水資源稅改革的關注度仍不高。直至7月1日，才開始在河北區域開展水資源稅改革試點工作。

另外，由于部分地區政府對水資源費征收工作的重視程度相對較低，致使水資源稅費政策調整不到位，主要表現為水資源費政策調整不及時、對超采地區的規定不明確，以及為有效制止水資源的破壞與污染行為等。例如，山西與河南等省份，相關規則多年未有顯著變動。再如，我國各省份中，對采礦業超采與一般地區實行水資源稅費區別征收的省區較少，僅有黑龍江、陜西、江西與寧夏回族自治區等。然而，河南、山東與天津等大多數超采嚴重的省份，仍未對水資源征稅作出明確規定，導致當地水資源浪費現象嚴重。

三、借鑒國外經驗，改善我國水資源征稅的對策建議

（一）加強水資源征稅立法，合理安排水資源保護政策

完善的水資源征稅立法，有利于保證水資源征稅政策的有序開展。因此，我國應充分發揮政府職能，加強水資源征稅立法，可借鑒發達國家的先進立法經驗，并立足我國實際情況，制定適合本國國情的水資源征稅立法。同時，應注重增強地方政府對水資源稅費制定的話語權，合理安排水資源保護政策，取消不利于水資源保護的相關政策安排，保證保護水資源政策在多方面的一致與協調性。此外，相關部門應逐步制定完備的水資源稅額標準，如從量定額計征，以及針對地表水、地下水和特種行業的差異化標準征收等。在此過程中，應加強與既有稅種的協調與配合，并結合多種經濟手段，包括排污與收費權交易等，穩步推進以綠色稅收為主的水資源綜合調控系統形成。

（二）采用稅費并存模式，實施階梯式水資源稅率

要準確界定水資源稅的征收對象，重視對水資源的價值體現。采用稅費并存模式，污水處理費應繼續保持原先費用繳納模式，按照污水排放數量，政府部門向使用者征收相關費用，而水資源費用應轉化成水資源稅費，且水資源開采者征稅應涵蓋礦泉水等相關開采者。同時，應采取水資源稅和水價雙重調節機制，針對一些地區水資源稀缺程度，確定具體稅率；對水資源的再調節或是靠水價，應采取階梯式、從量計征的方法。即使用水越多，水價也應越高。另外，征收水資源稅應對節約水資源起到關鍵影響，確定水資源稅的稅率變得尤為重要。實行階梯式稅率，針對不同類型用戶征收不同稅率，劃分成工業、生活以及農業等不同類型，將工業區別為耗水大行業與一般性行業等。

（三）創立水資源稅收自動調節系統，激發資源市場活力

當前應創立適應市場經濟發展需求的水資源稅收自動調節系統。一方面，完善財產行為稅，促進政府間財政分配關系優化。有效調整與安排水資源制度，當水資源價格下跌、效益減少時，企業應降低納稅；當水資源價增長、企業效益提高時，要相應增大水資源稅收。另一方面，充分展現水資源稅合理承擔原則，準確籌措集國家財政收入，有效調節水資源收益，援助企業出口過程中面臨的生產運營困難，激發資源市場活力。并且，我國應依據水資源稅費用平移原則，綜合考慮水資源商品的市場價因素、補償費用征收額以及水資源稅，準確定位多類水資源商品的稅率幅度。授權省級政府確定具體適用稅率，創立水資源稅收自動調節系統。

（四）建立水資源征稅激勵機制，擴大征稅試點區域范圍

應針對水資源征稅試點與積極地區，建立水資源征稅激勵機制，從而吸引更多省份參與，不斷擴大試點范圍。一方面，我國應制定節約用水獎勵資金，并按照鼓勵標準，針對節約用水的省、區，依照年度節約水總量予以適當資金獎勵；對節水型社會建設達標縣或市、區，以及嚴格水資源監管與節水型考核優秀層級的不同市區與縣城，實施差異化的獎勵機制。另一方面，積極開展水資源征稅試點工作的省份，按其水資源征稅進展狀況與表現，給予適度減免，并加強水資源征稅試點工作與激勵機制的宣傳力度，大力推進其他省份的試點工作，以此實現我國水資源的全面征稅。

（五）科學設計水資源稅制體系，優化征稅要素結構

稅務部門應設計科學合理的水資源稅制體系，做好完善水資源稅制度工作，不斷研究調整水資源稅政策。政府應積極推行水資源稅的清費立稅，促使水資源保護費改稅、綜合與分類相結合的個人所得稅制改革。同時，應從納稅人、納稅依據、稅收對象、征收環節等要素出發，進行資源稅制結構優化。在水資源稅納稅人確定上應借鑒法國水資源稅的立法經驗，將所有水資源開采者和顧客都確定為水資源稅的納稅人。依據水資源的開采數或運用數，對一般與特殊行業的取用水納稅人征收相應水資源稅。并且，水資源征稅環節應開發與消費兩個環節分別計征，完整處理好各因素之間的關系，優化征稅要素結構。▲

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