股權投資的分類與股權投資跨類型轉換的會計處理

劉春

一、股權投資的分類

控制，能夠決定被投資企業財務和經營政策，并從中獲利的方式，通常指對子公司的投資；共同控制或重大影響，共同控制指按照合約與其他企業共同控制被投資企業的方式，通常是指對合營企業的投資；重大影響指能夠參與被投資企業的財務和經營政策，這種情況下通常是指聯營企業的投資；三無類型，無控制、無共同控制、無重大影響的權利，也就是一般參股性質的投資。

二、股權投資跨類型轉換的會計處理

（1）獲得共同控制或重大影響增持，也就是由類型三轉變為類型二。即由金融工具轉為長期股權投資-權益法核算，投資方改按權益法核算的初始投資成本應將原資產的公允價值加上新增投資的公允價值之和。而公允價值與原賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應當轉入改按權益法核算的當期損益。例1：A公司于2016年1月1日以480萬元取得B公司10%的股權，企業銀行存款支付，A公司將其劃分為可供出售金融資產。2016年1月1-2016年6月30日，B公司實現凈利潤70萬元，除此之外被投資公司無其他凈資產變動。2016年6月30日，A對B投資的公允價值變動為550萬元。2016年9月1日，A公司又對B公司追加投資1700萬元，取得B公司30%股權，至此，A公司對B公司持股40%，對B公司具有重大影響，當日B公司可辨認凈資產公允價值為6000萬元。

A公司會計處理（單位萬元）：

①2016年1月1日，對B公司投資

借：可供出售金融資產—成本 480

貸：銀行存款 480

②2016年1月1-2016年6月30日，B公司實現凈利潤70萬元

A公司不用做調整

③2016年6月30日，公允價值變動的會計處理

借：可供出售金融資產-公允價值變動 70

貸：其他綜合收益 70

④2016年9月1日，A對B新的持股比例為40%，應享有B公司的份額為2400萬元（6000萬元×40%），而其投資成本是2250萬元（1700+480+70），調整其賬面價值，長期股權投資按照2400萬元入賬，同時轉出其他綜合收益

借：長期股權投資-B 1700

貸：銀行存款 1700

借：長期股權投資-投資成本 700

貸：可供出售金融資產—成本 480

—公允價值變動 70

投資收益 150

借：其他綜合收益 70

貸：投資收益 70

（2）喪失了對被投資單位的共同控制或重大影響減持，也就是類型二轉變為類型三。因持股比例下降，不再實施共同控制和重大影響后應該對剩余的投資按金融工具的計量和會計處理方法，把轉換之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。例2：A公司于2015年7月1日以600萬取得B公司30%的股權，能夠對B施加重大影響。取得投資當日，B公司可辨認凈資產公允價值為1500萬。2015年7月1日-2015年12月31日B公司實現凈利潤300萬元，除此之外，B公司無其他資產變動。2016年初至2016年6月30日B公司實現凈利潤200萬元。2016年7月1日A公司以660萬元出售了B公司20%的股權，至此A公司不再對B公司具有重大影響，并將剩余資產重分類為可供出售金融資產，處置當日剩余股權的公允價值為330萬元。A公司會計處理（單位萬元）：

①2015年7月1日，對B公司投資成本600萬元，由于600萬元>450萬元（1500×30%萬元），所以無需調整

借：長期股權投資-投資成本 600

貸：銀行存款 600

②2015年12月31日根據享有的份額確認投資收益180萬元（300萬元×30%）

借：長期股權投資-損益調整 180

貸：投資收益 180

③2016年6月30日根據享有的份額確認投資收益120萬元（100萬元×30%）

借：長期股權投資-損益調整 120

貸：投資收益 120

④2016年7月1日，確認處置B公司20%投資的投資收益，由于出售股權投資的三分之二，所以無論是成本還是損益調整都要轉出三分之二，也就是400（600萬元÷30%×20%）萬和200萬（300萬元÷30%×20%）差額進當期損益

借：銀行存款 660

貸：長期股權投資-投資成本 400

長期股權投資-損益調整 200

投資收益 60

⑤2016年7月1日，對B公司不再具有重大影響按可供出售金融資產核算

借：可供出售金融資產-成本 330

貸：長期股權投資-投資成本 200

長期股權投資-損益調整 100

投資收益 30

（3）是原持有的具有控制的股權投資，因部分處置導致喪失了對被投資單位的控制的，也就是由類型一轉換為類型三。轉換之日需要把公允價值與賬面價值間的差額計入當期損益。例3：2015年7月1日，A公司以6000萬元購入B公司60%的股權，銀行存款支付，由于對B公司具有控制，對該股權投資采用成本法核算。2016年7月1日A公司將該投資中的90%的股權以5800萬元的價格出售給C公司，C公司并非B公司關聯方，出售后A公司還持有B公司10%的股權，對B公司不再具有重大影響，改按可供出售金融資產進行會計核算，剩余股權公允價值為700萬元。

A公司會計處理（單位萬元）：

①2015年7月1日對B公司投資。

借：長期股權投資—投資成本 6000

貸：銀行存款 6000

②2016年7月1日，轉出出售的股權投資成本，剩余股權投資轉為可供出售金融資產，賬面價值600萬元，當天公允價值700萬元，差額100萬元計入當期損益。

借：銀行存款 5800

貸：長期股權投資 5400 （6000萬元×90%）

投資收益 400

借：可供出售金融資產-成本 700萬元

貸：長期股權投資 600 （6000萬元×10%）

投資收益 100