會計人員財務舞弊的機會及應對路徑

馬敏

摘 要：財務舞弊伴隨著會計活動的產生而產生，會計人員始終是財務舞弊的主角之一。會計人員財務舞弊三角因其職業和崗位而具有特殊性：財務會計信息對單位管理循環和未來命運的重要影響，是會計人員舞弊壓力的邏輯原點；財務會計具有信息孤島的隱蔽性和崗位穩定的長期性，催生了會計人員的舞弊機會；趨利動機與違法成本的權衡賦予會計人員財務舞弊的自我合理化借口。探究會計人員財務舞弊的對策，一要有效增強法規間契合度，匹配舞弊壓力；二要實施信息化和定期輪崗，暴露舞弊機會；三要嚴格執法加大違法成本，規避舞弊借口。

關鍵詞：會計人員；財務舞弊；舞弊三角

財務會計信息不僅是單位內部領導層向管理要效益的重要決策依據，是管理循環鏈順暢運作的重要環節，更是單位對外交換重要價值信息的一個窗口，是反映單位社會形象的晴雨表。因此，單位內部各級管理層和單位外部財務利益相關者越來越重視財務會計信息，財務會計信息已與單位的發展及至生存命運緊密相連、息息相關。作為財務會計信息的產出源，會計人員在單位組織架構和管理循環中的重要地位日益突顯。

一、會計人員的舞弊機會

舞弊三角理論中的“機會”，指企業管理層者可通過恰當的方式掩飾舞弊并有條件采取一定措施避免懲罰[2]。財務會計業務專業技術強，需要具備一定會計專業知識和技能的專業人員才能完成，這不僅使得會計人員能夠利用自己的專業知識和技能以恰當的方式掩飾舞弊；同時由業務的專業性，常常使會計人員的崗位保持相對穩定，使得會計人員有條件長期掩飾舞弊的可能性。

會計專業知識和技能是把雙刃劍，正是財務會計這把具有信息孤島隱蔽性和部門孤島穩定性的雙刃劍，刻劃出了會計人員的舞弊機會。

二、對策與討論

根據舞弊三角理論分析，會計人員的財務舞弊緣于會計人員受到的壓力、會計人員可利用的舞弊機會以及會計人員可為舞弊尋求到的自我合理化借口，當會計人員的趨利動機在舞弊三角條件具備時，即可能促使會計人員跨越職業道德的底線，付諸現實的趨利行動實施財務舞弊。探究會計人員財務舞弊的對策，需要考慮以下三個方面。

（一）有效增強法規間契合度，匹配舞弊壓力

首先，在《會計法》內部，盡管2000年7月實施的《會計法》明確規定了單位負責人、總會計師、財務負責人、會計人員的會計責任，但實施15年來的實踐證明，《會計法》中對實施會計監督、追究違法責任、保護會計人員等方面的規定過于彈性甚至缺失，造成會計人員與財務利益相關者之間將舞弊壓力相互輪轉推卸。建議盡快對《會計法》進行有針對性地修訂完善，強化違法責任，明確責任追究，切實保護會計人員權力，減少舞弊壓力。

其次，在《會計法》之外，法與法之間的違法懲處契合度極不匹配。我國《證券法》自1998年頒布實施以來，經歷了2005年和2014年兩次修訂；《公司法》自1993年頒布以來，經歷了1999年、2004年和2013年三次修訂，極大增強了兩部法律的嚴肅性、剛性和可操作性，樹立了兩部法律的權威地位。以《證券法》為例，該法第55、56條就明確規定了關于上市公司退市的條款，分別符合該條款之一的上市公司必須停止交易和終止上市。但《會計法》僅規定， 編制虛假財務會計報告不構成犯罪的，以通報和罰款為主，針對負責人的罰款在3000元到50000元之間，且現實中對會計舞弊案例的處理最終也往往是對上市公司及其負責人道義上的譴責、行政處分或罰款， 只有極少數人被處以刑事懲罰和民事賠償。對于舞弊的管理層或大股東而言，這一微弱的懲罰措施與巨大的非法利益相比，根本無法起到警示或威懾作用[4]。這種國家法律之間的極大不匹配，使得上市公司領導層和財務人員在面臨停盤和退市的威脅時不得不權衡，甘冒違反《會計法》的風險而實施財務舞弊。造成單位在法與法之間的進行違法選擇的原因，端在法與法之間的違法懲處契合度極不匹配性。

（二）實施信息化和定期輪崗，暴露舞弊機會

一是定期召開財務信息通報說明會，普及財務信息知識，提升單位人員對財務會計信息的理解水平，二是加快推進財務信息系統建設，用計算機操作替代人員手工操作，實現財務——業務一體化信息系統；三是對財會人員實行定期輪崗制度，有條件的單位可在財務部門與審計部門或其他職能部門之間進行人員調整，通過普及員工財務業務培訓和人員定期輪崗，逐步打通財務信息孤島之路，開啟部門孤島之門。美國注冊舞弊審查師協會（ACFE）發布的《2012年職務舞弊與濫用國別報告》顯示，向員工提供舉報可疑行為的通道與舉辦專題培訓，提高員工及管理層反舞弊意識是發現及防止舞弊的兩種重要手段[5]。

（三）嚴格執法加大違法成本，規避舞弊借口

制度的生命力在落實，在健全法規、增強法律之間契合度的同時，國家執法機關應切實加強定期財務監督檢查和抽查抽審，對發現財務舞弊的單位和人員進行嚴格懲處，增強執法的剛性和嚴肅性。借鑒國外的做法，對違法的單位領導取消行政職務，對違法的從業人員吊銷從業資格，對違法的管理人員依法嚴厲懲處，明確限制違法人員終身不得從事相關業務和取得相應資格，并進行社會跟蹤。

嚴格執法還意味著執法時應統一口徑、統一范圍、統一標準，增強執法的匹配度。不能對某一法律嚴格執行而放松了密切相關的其他法律；不能對某一單位嚴格執行而放松了隔岸觀火的其他單位；不能在某一時間嚴格執行而放松了持續有效的其他時間；不能對某一人員嚴格執行而放松了舞弊鏈條的其他人員。執法中的不匹配往往導致在特定的條件下，某些單位、個人的彈性選擇，甚至愿意挺而走險實施舞弊。

參考文獻：

[1] Albrecht W S.舞弊檢查[M].李爽譯.北京：中國財政經濟出版社，2005：29-61.

[2]許宗保.基于舞弊三角理論的上市公司管理層舞弊分析及審計對策[J].中國內部審計，2014（9）.

[3]趙紅衛.現代大學制度與高等學校內部審計[J].中國內部審計，2014（8）.

[4]王澤霞.我國上市公司管理層舞弊分析[J].會計之友，2007（9）下.

[5]ACFE.2012 Report to the Nations on Occupational Farud and Abuse.[EB/OL].http：//www.acfe.com/rttn-conclusions.aspx，2015，05，10.