企業成本管理策略

尚劉崗

摘要：目前我國成本管理主要局限于產品制造過程中，由于觀念上的束縛，這些年來，成本管理對提高企業效益的作用甚微，甚至制約了企業技術進步，妨礙企業發展。而發達國家恰恰相反，如美國技術進步和管理創新是推動美國企業成本降低的主要驅動力，上個世紀，從愛迪生到比爾蓋茨，一個多世紀以來，美國不斷涌現一大批把發明和創新變成現實生產力，并為美國經濟增長做出巨大貢獻的創業家。技術發明和管理創新不但為美國盈得高額壟斷利潤，也使美國企業在市場競爭中一直保持著市場的主導地位和成本競爭優勢。

關鍵詞：成本管理；成本競爭；成本預測；現金流

一、成本的概念和內容

1、成本概念及其與相關概念的區別

成本是指為特定目的而發生的資金耗費。成本是一個用貨幣形式反映企業經營耗費的概念。成本概念有它特定的內容，在會計中，一般是以特定產品對象來描述相對應的成本。

支出是指企業發生的各種現金流出，而不管流出的現金的性質。在會計中，一般是以整個企業為主體來反映企業發生的各項支出的。

費用是指企業在一定的經濟活動中發生的支出，每一種費用的發生一般也都有其特定的目的。在會計中，一般是以一定的經濟活動為主體來反映企業發生的各種費用的。

2、成本的內容

按照馬克思的觀點，成本就是CV，即消耗的物化勞動和活勞動消耗中的必要勞動部分（工資性支出）。一般來說，一個單位要有效開展經營活動并維持其正常運轉，至少需要勞動資料、勞動對象、勞動力、管理活動、財務活動、銷售活動等要素，并消耗相應的成本（CV），但這只是一個抽象的”理論成本”。

在會計中，主要是為便于進行成本計算和賬務處理，從投入產出和經濟效益的角度來反映和分析成本的，因此會計成本和理論成本是有差異的。以產品為例，在會計中，一般把產品成本的內容分成三個項目：①直接材料：指生產中與產品形成直接相關的各種材料、燃料的消耗。②直接人工：指支付給直接生產工人的各種工資福利性支出。③間接費用：指產品生產中發生的、除上述直接項目以外的各種間接性的生產消耗以及車間的管理費用（不包括總廠和公司的管理費用）。

二、降低企業成本的傳統方法

1、傳統成本管理實務對生產制造成本的協同控制

現代成本會計的7個主要職能是成本預測、成本決策、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。成本決策是成本會計的重要環節，在成本會計中居于中心地位。它同成本會計其他職能是密切聯系的，成本預測是成本決策的前提，成本決策是成本計劃的依據，成本控制是實現成本決策既定目標的保證，成本核算是成本決策預期目標是否實現的最后檢驗，成本分析和成本考核是實現成本決策目標的有效手段。

2、幾種降低生產制造成本的方法和途徑

依不同的成本習性控制辦法，降低成本的途徑是采用變動成本分析法或稱直接成本分析法，變動成本分析法是把成本按其性態分為變動成本、固動成本、半變動成本。變動成本分析法是一種基礎方法，便于利用成本資料進行本量利予測和決策，且可直接進行成本控制和差異原因分析。

依事先采取標準作業的控制辦法，降低成本的途徑又有標準成本或計劃成本法，以及按三要素進行成本差異分析。便于企業編制予算，促進和簡化成本計算。

其它生產制造成本管理方法還有責任成本會計、目標成本計算、質量成本會計、成本決策、成本預測。

三、通過成本效益分析法降低企業成本

1、成本效益分析法的意義

長期以來，我們在評價企業成本工作績效時，往往把成本升降作為唯一標準。至于這種成本耗費效益如何，卻不是產品成本指標本身所能反映出來的。所以成本工作績效考核應通過投入與產出關系進行評價，在實踐中片面強調降低成本，勢必挫傷企業為未來增效而支出某些短期看來高昂但卻必要的費用的積極性，從而影響產品更新換代和企業技術革新。

由于未能正確樹立成本效益思路，導致企業在競爭中注重采用低成本戰略，而忽視采用差異化戰略。企業投產新型差異化產品，從短期看往往開支較大，但實際上這些新型差異化產品可以擴大市場占有率，從而得到更高的成本效益。所以，為未來增效而正視樹立成本效益思想，有利于企業競爭戰略的制定。

2、我國出現的具有全過程的成本管理方法

我國企業在長期實踐中，也積累了許多行之有效的成本會計經驗，如編制成本計劃階段的項目測算法，成本指標歸口分級管理，包括班組經濟核算在內的廠內經濟核算制，實際上都是強調“以人為本”，充分調動廣大職工管理和控制成本的積極性、創造性，至今仍不失為現代成本會計的有效方法。邯鋼“模擬市場核算，實行成本否決”的經驗，以及濰坊亞星集團有限公司實行的“購銷比價管理”，把企業管理成本的重點從以內部生產為中心，延伸到對供產銷全過程的控制。這些方法結合企業實際特點，對降低企業成本有一定啟示作用。

3、價值鏈成本效益分析法在降低成本中的應用

價值鏈成本效益分析法就是運用系統性方法來考察企業各項活動和相互關系，確定各要素環節的成本效益，從而選擇和改造具有競爭優勢的資源，通過重構價值鏈獲取相對成本優勢，從而贏得競爭。

4、作業成本法與成本管理在降低成本中的應用

作業成本法從1988年產生至今，已在西方國家獲得廣泛應用，該方法主要從零存貨、全面質量管理、成本動因、價值鏈以及多技能的工人等新思維、新觀念出發，對作業管理從成本發生的根源上展開分析，建立最優的動態增值標準，從財務和經營兩個方面對作業業績進行評價，不斷改進作業成本效益。

四、價值鏈分析法降低成本

價值鏈成本效益分析法主要從以下方面進行切入應用：

1、運用價值鏈分析法確定與成本有關的價值活動

企業價值活動的分類，根據所生產產品的關系，可分為三種：（1）直接活動，指直接為買方創造價值的活動，如供應、生產、銷售等活動；（2）間接活動，指保證直接活動的持續成為可能的活動，如企業基礎設施，人力資源管理，技術開發；（3）服務活動，指那些確保企業各項價值活動質量的活動，如培訓、維護保養、技術支持等，旨在提高產品或服務的附加值。

2、以企業價值鏈來歸集和分攤成本

從成本管理的角度而言，企業的價值活動即成本行為。管理者能抓住企業成本的主要組成部分，而那些目前所占比例較小，但正處于增長狀態，并且最終能改變企業成本結構的價值活動卻容易被忽視，企業必須將以上成本分攤到價值鏈的各項價值活動中去，產生一個反映全部成本分布的價值鏈，比較各價值活動的成本的分布，從而找出可以改善成本的突破口。

通過成本歸集和分攤，可以發現過去未被重視的間接活動成本和質量保證活動成本之和，占總成本的比例，隨著現代企業面臨知識經濟的挑戰，網絡系統、自動化系統和決策支持系統的建立，使得非直接成本在總成本中的比重有越來越大的趨勢。

3、影響企業成本的結構性因素

結合《管理學》、《財務管理學》、《生產管理學》、《市場營銷學》等學科的基本理論，以及眾多企業成本管理實踐，可以發現以下影響成本效益的結構性因素：①企業規模選擇。規模的擴張導致了專業化協作、技術管理水平等諸生產要素達到一種新的配置比例平衡，激發出新的生產力，顯著降低了成本。但是，當規模超過一定程度，會導致協調的復雜性和管理效率的降低，成本會增加。②級差地租效應。地理位置導致企業在勞動力、管理、基礎設施、原材料、稅收負擔等方面的差異。是超額利潤重要來源。企業的地理位置固有其外部歷史原因，但可以搬遷基礎設施，盤活、置換地產等方法來降低成本。③生產能力的利用程度。企業生產能力的利用程度不僅取決于環境條件和競爭對手的投資行為，也可以通過企業生產和營銷策略的選擇而置于企業自身控制之下，以此決定企業成本削減或增加的合理程度。④自制與外購。過多的自制，會使企業經營方向向縱深化發展，但會造成企業資源分散，對市場反應遲鈍；而過多的外購，會使企業過分依賴外界，自身發展非專業化。價值鏈中活動是相互聯系的，改變其中一項活動的實施方式，有時會產生意想不到的降低成本的結果。

4、尋求成本優勢的戰略途徑

A、控制影響成本的結構性因素

①選擇規模。根據市場需求選擇規模，企業規模又決定成本結構，如上海華聯超市的連鎖店在35家以下是虧損的，當發展到35至70家時是微利，目前已發展為165家，成本利潤率達12。

②控制地理位置因素。此因素在企業生產空間組織、原料和產品運輸分配方面對成本發生影響。選擇地理位置要考慮：靠近原料產地；能源供應充足；運輸成本相對低；人力資源分布；接近消費市場等。

③均衡生產作業和調節市場需求波動。企業可從生產和銷售兩個環節予以控制。生產過程控制的目的是保證生產的均衡和穩定。在銷售上，通過策劃在一定程度上調節需求波動，如把產品拓展到周期性、季節性不明顯的產品中去，研究需求量穩定的客戶，旺季撤淡季奪，把競爭者擠到需求波動大的細分市場。

④適當聯系和恰當整合價值鏈內部的成本因素往往是相互聯系的，企業如能準確認識這種聯系并加以利用，是可以改變成本狀況的。如聯想電腦公司在廣東東莞開設了200多家零部件工廠、20多家總裝調試中心，成本優勢明顯，是正確認識和處理整合和聯系的典范。

B、再造價值鏈

重構價值鏈能夠取得重大成本優勢，企業在經歷了一段曲折后重新確認影響成本的重大因素，從而改變其競爭基礎。再造價值鏈方法如：采用不同的工藝：利用自動化差異；變間接銷售為直接銷售；采用新的分銷渠道；前向或后向整合等。美國西南航空公司曾長期穿梭于大機場，與眾多大公司正面交鋒，盈利不佳，后來另辟溪徑，在中小城市間提供短程廉價服務：停機到再起飛只要15分鐘，以增加航班密度，相當于延長航程；機上不設頭等艙、不指定座位、不供餐，以削低票價；乘客可到登機口自動售票機購票，以節省傭金；這樣再造了價值鏈，獲得明顯的成本優勢。

五、運用作業成本法降低成本

1、作業成本法與成本管理

作業成本法自從1988年美國第一家企業推行至今，它已在西方國家獲得了較多的應用。而且所應用的行業也從制造業推廣到服務業、國防工業，、金融業等行業。作業成本計算制度，特別是其中包含的零存貨、全面質量管理、成本動因、價值鏈以及多技能的工人等新思維、新觀念，還是很有啟示意義的。

作業成本法是以作業為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業，將耗用的資源成本準確地計人作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。

2、作業成本法管理的主要內容

作業是成本計算的核心和基本對象，作業的劃分是從產品設計開始到物料供應，從生產工藝流程的各個環節、質量檢驗、總裝到發運銷售的全過程。通過對作業及作業成本的確認計量，最終計算出相對準確的產品成本，同時，通過對所有與產品相關聯作業的追蹤分析，盡可能消除不增值作業，改進增值作業，優化作業鏈和價值鏈，增加企業價值的目的。

成本動因是決定成本發生和資源耗費的真正原因。針對傳統的以數量為基礎的成本分配方法在制造費用上分攤不精確的情況，它采用多重動因二維成本模型攤方法來計算各種目標的成本，作業成為資源和產品的中介，作業鏈分析和價值鏈分析成為成本管理的基礎，這有利于揭示企業各環節上的問題。

作業成本法產生的基礎以及特點，如促進成本分配的精確化，提供有意義的非財務信息，拓展成本服務的范圍，直接影響企業內部制度等特點。作業管理從成本發生的根源上展開分析，區分增值作業和非增值作業，建立最優的動態增值標準，從財務和經營兩個方面對作業業績進行評價，不斷改進作業成本效益方式，從而達到持續降低成本的目標。

六、降低企業成本途徑的啟示

為了適應現代成本會計的發展，必須實行全方位、全過程、全員管理成本，使決策層和所有部門、單位都重視成本，人人關心成本，提高全員成本效益意識和素質。具體可從以下方面著手：

1、努力提高管理創新和技術進步

雖然我們有激勵創新的政策如合理化建議獎、技術進步獎，但這些政策各個企業執行不一樣，標準不科學，甚至流于形式。過去我們較多強調企業的應變能力，但應變能力是適應而非創新，因此應大力提倡企業的創新精神，提高科研成果的轉化率，使其盡快轉化為生產力，最終取得明顯的成本效益。

2、加強策略成本管理

目前我們的產品缺乏真正意義上的競爭優勢，其中原因是生產規模不經濟，生產建設投資高，產品能耗物耗高，這些因素基本都是在產品設計和工廠建設過程中忽視策略性成本管理造成的，它們對成本影響深遠，在生產經營過程中難以改變，在今后的決策中，應高度重視策略性成本管理，把策略性成本管理作為決策的必經程序。

3.加強生產經營過程中價值鏈的管理

我們在成本管理時比較重視對成本費用發生的控制，而忽視價值鏈的管理，主要原因是成本費用發生較直觀，而各制造程序、作業程序附加值大小和物流選擇對價值變化影響只有通過計算、比較才能發現。事實上，成本費用的發生有很多不是我們能控制的，而制造程序、作業程序以及物流的選擇則是我們可優化組合的，它們對成本的影響也是長期的。因此，企業應對其制造程序附加值大小進行計算分析，通過價值鏈分析優化資源配置。