法律環境下審計判斷的瓶頸與優化

何祖普

審計作為重要的經濟活動之一，其相關的任何活動都會受到諸多利益集團的影響。為了達到較高的審計要求，就需要在審計過程中構建良好的法律環境，為做出正確審計判斷提供基本保障。法律的實質是規范，良好的法律環境能夠保證在正確的審計判斷下，獲得較高的審計質量，最大限度降低審計失誤，提升審計的可信度和權威性。但是，由于法律環境的差異和構成要素的不同，對審計判斷能夠產生的影響也不盡相同。因此，只有通過有效途徑建設和改善法律環境，才能對審計人員的審計判斷產生積極影響。

一、法律環境下審計判斷的影響因素

（一）社會審計法制觀念

從人類社會的發展歷史看，法制觀念的強與弱會對審計判斷產生正面或者負面的影響。經驗表明，如果企業、投資者以及公眾能夠對審計法律地位形成一個清晰的認識，對優化審計判斷環境是大有裨益的，也會對審計工作產生積極影響。當前，我國公眾的法律觀念已經今非昔比，但是需要承認的是，包括普通社會公眾在內的社會人群，其審計法律觀念意識還處于較低水平。比如，在審計領域的氛圍與法律的要求并不相符，部分審計人員在利益的驅使下，或者在競爭壓力的逼迫下，會做出不合理、不合法的審計判斷。

（二）法律責任

強化社會各界對審計工作的法律觀念和認識，不僅有利于提高社會審計知法和守法的自覺性，也會提升審計判斷的公正性。在法律面前，審計工作和審計人員的地位是能夠保證的，其權利與普通公眾一樣都能夠得到保護。還需要對那些未能做出正確審計判斷的審計人員施以懲罰，讓其承擔必要的法律責任。通常情況下，在法律范圍內，審計責任涉及到警告、暫停執業以及吊銷注冊會計師證書等，這些大多屬于行政責任或者民事責任，還應該對造成影響和損失特別巨大的，要求其承擔刑事責任。此外，還需認識到，審計責任對審計人員的影響應不限于懲戒和威懾，還應促進審計人員能夠在不同法律環境中，做出更加適宜、更加合理的審計判斷，將審計風險降到最低限度，同時也能對注冊會計師形成必要的壓力，以之能夠更加公正、客觀、獨立地做出審計判斷。

（三）法律主客體差異

在我國，對注冊會計師的報考要求較低，一般情況下，具有專科以上學歷者，會計以及相關專業中級以上職稱者都可以報名參加考試。更為重要的是，我國注冊會計師考試的門類較少，其內容也側重理論而不是實務。而事實上，注冊會計師的綜合素質關乎審計判斷的質量和水平。只有構建嚴格的考核制度，不斷提升注冊會計師的知識和技能儲備，并且持續性地對注冊會計師進行培訓和終身教育，才有利于提升審計判斷的質量。當然，在關注審計主體的同時，也應對審計客體（客戶）予以關注。這是因為，由于歷史和現實的原因，我國很多客戶對審計業務約定書等相關內容、技術勞務合同及其性質等，都知之甚少。在這種情況下，審計客體如果以單純消費者的身份參與到審計工作之中，他們與注冊會計師之間就分別處在了信息的劣勢和優勢地位，注冊會計師可以按照客戶的利益，以主觀形式給出審計判斷。這樣，雖然可以在短期內拉近注冊會計師與審計客戶之間的關系，但是由于其違反了職業道德，審計結果也不會受到社會的認可，審計判斷的公正性和權威性也因此備受質疑，其公信力就會大打折扣。

（四）法律、法規的完備性

在我國，經濟發展范式決定了審計客體未能在法律環境中得到約束，在很大程度上出現了公私混雜和缺乏透明度等問題，有的會做出不合法的行為。因此，在當前時期，能夠針對復雜環境做出正確的審計判斷，是十分必要的。在現代審計系統中，依法審計作為一項基本要求，對法律和法規的健全性、完備性提出了全新的要求。但是，如果在法律層面上未能彌補缺陷，就會提升審計判斷的難度。這是因為，任何審計判斷都要按照會計準則與審計準則做出，這兩種準則是否完善直接關系到審計判斷的質量和水平。近年來，我國的會計準則正逐漸走向成熟和完善，但這也保留了會計準則原本不完善的事實，只有在制度層面上不斷對其進行修訂，才能防止給審計人員帶來沖擊和混亂，增加審計判斷的難度。此外，在法律層面上，審計準則被看作是審計判斷的直接參照，但是，這一準則因為過分強調原則性，使之操作性不斷消弱，唯有強化審計原則的可操作性，才能提升審計判斷的質量。

二、現有法律環境下審計判斷的瓶頸

（一）審計報告的權威性缺位

實踐表明，影響和消弱審計判斷、降低審計權威性的因素是多種多樣的。這是因為審計判斷和審計報告是按照審計工作底稿以及相關審計事實給出的。此外，任何審計證據與工作底稿都要經由被審計單位有關人員簽字之后才會產生法律效力，加之在報告中，對相關問題的定性是依照法律做出的，所以不必征求被審計單位的意見。當前，該征求被審計單位意見的手段通常會產生以下后果：一種是在征求意見，會無形中增加被審計單位的討價還價能力，如果缺乏了監管，一些個人素質較低的審計人員就會借此尋租（比如搞地下交易等）；另一種是在征求意見之后，會使得被審計單位形成對審計執法的自信，甚至會對法律產生懷疑，這將會在很大程度上消弱法律和審計的權威性，消弱審計效果。

（二）執法主體的公正性缺失

《審計法》表明，審計部門需要以自己的職權范圍為依照，進行相應的處理和處罰行為，也就是說，這種行為的發生要以法定的執法主體為前提。這就表明，審計機關在對一些違紀問題進行判斷和給出審計結果時，只能以監督者的身份出現，而不能直接參與處理和處罰，這些工作要交予合法的執法主體。這樣，部門之間的協調就顯得十分重要。如果審計部門與執法部門之間未能做到協調和配合，或者協調得不好、配合得不理想，就會使審計判斷工作流于形式，疏于管理，極有可能產生執法不嚴、違法不究的情況，良性的審計判斷也就無法實現。

（三）立法滯后，嚴重影響審計工作

由于立法的滯后，在有些情況下，審計人員的執法過程缺少法律依據，在一些方面難以做到有法可依，這給審計判斷帶來了十分顯著的負面影響。此外，由于執法依據的滯后，使得審計監督工作會陷入無法可依的境地。比如，審計機關在按照現有法律、法規對違法違規行為予以處理和處罰時，是缺少依據的，因為從嚴格意義上講，這些主體并不具備執法主體資格，一旦參與執法就會因越權執法而遭到質疑。由此可見，立法滯后與執法主體之間的混淆和模糊，使得審計判斷缺乏必要的依據。其結果是，一些審計判斷工作無法獲得明確的依據，甚至會出現相互矛盾的情況，導致審計人員無法在審計工作中做出合理、科學、客觀的判斷。

（四）審計程序的不規則性

已有的審計經驗表明，在實際審計本級部門的相關審計活動中，一些直屬單位出于主客觀判斷，做出了大量違規、違法行為。這種審計程序的不規則性，直接導致了審計判斷難以順利進行。比如，在預算方面，審計機關是政府的一個工作部門，自然沒有權力對預算情況進行調整，只有財政部門才具備這一權力。因此，審計工作不得不借助政府建議人大對預算進行調整。此外，審計機關的工作報告通常是與財政的決算草案同時報出的。但是，我們知道，人大常委會的開會時間很短，在這一時間內對政府提出合理化、有針對性的建議是十分困難的，預算和決算的調整也無法在這一時間內完成。

三、法律環境下審計判斷的優化途徑

（一）以國家法律為唯一參照

依法辦事不僅對審計機關的履行審計職能提出了新的要求，在進行審計判斷時，也要求審計人員要嚴格遵守國家頒布的法律法規，審計機關也要以此建立與持續完善自身的審計工作標準，借此制定與頒布審計準則，提升職業道德和質量標準，構建有利于提升審計判斷質量的約束機制。此外，依法進行審計判斷對審計機關和審計人員也提出了更高要求，使之在享有法律賦予的權利的同時，也應當為其審計工作的不當、審計判斷的失誤等，承擔相應的法律責任。只有這樣，才能進一步提升審計工作質量，降低審計風險。

（二）注重法律監督的獨立性

審計作為一種監督行為，只有具備了相應的權威性，才能保證審計判斷能夠得到執行，才能使會計師事務所的公信力得到提升，才能保證審計工作得到社會的普遍認可。而為了實現這一點，需要在明確審計判斷法律地位的同時，注重法律監督的獨立性。為此，需要建立行業自律組織，將內部審計事務從審計署解放獨立出來，單獨行使管理職能。這樣一來，其法律地位就能夠得到提升，審計機關做出的審計評價、審計結論等也更加科學有效。

（三）重新確認審計雙方的責任與權利

從事審計判斷的工作人員中，除了要具備會計、審計、法律、政策性法規等相關專業知識外，還應具有一定的邏輯分析能力和通過經驗進行直覺感受的能力。因此，在進行審計判斷時，審計主體需要在資質上得到法律層面上的重新認證。而作為一項嚴謹的考核程序，對審計主體的篩選和認定需要完備的方案，并在法律的框架內保證實施。對審計客體而言，我國的《審計法》對審計進行了嚴格規定。但是，由于歷史和現實的原因，相關規定并未對審計對象的被審計范圍做出明確規定。在現有情況下，需要以我國快速發展的經濟為支撐，通過法律結構的調整和內容的優化，最大限度地確保審計判斷能夠準確和高效。

（四）提升審計行業的法制和責任觀念

為了提升法律環境下審計判斷的準確性和高效性，需要強化對審計紕漏與會計造假的懲處力度，通過加強職業道德和職業操守建設，打造一個全面、高效的審計監督體系。為了實現這一點，就需要在強化企業法人和審計人員專業知識的基礎上，提升審計行業的法制和責任觀念，在審計工作內部形成制約機制。此外，要從法律層面上，對審計客體的內部結構加以完善，使之更能體現出法制化的特征，最大限度地降低審計人員的判斷阻力與障礙。當然，還應強化法律責任認定，降低審計人員的職業冒險，提高其風險意識。

四、結語

對我國審計事業進行回顧之后發現，審計工作只有在國家法制框架下進行，才能提升審計判斷的質量。從這個意義上講，法律環境對審計判斷會產生深遠的影響。因為，審計判斷在一定法律環境中產生，也依托相應環境獲得了發展，不但要受到環境的約束，也會反過來對法律環境形成反作用，對強化社會法制化進程大有裨益。

（作者單位：黃河科技學院）