關(guān)聯(lián)方交易舞弊與相關(guān)審計(jì)

【摘要】：近年來，我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易的數(shù)量與規(guī)模越來越大。與此同時，關(guān)聯(lián)方交易舞弊事件也屢見不鮮，而相關(guān)審計(jì)并沒有適時發(fā)現(xiàn)舞弊行為的端倪。本文以紫鑫藥業(yè)關(guān)聯(lián)方交易舞弊事件為例，分析了公司經(jīng)營業(yè)績的異常變化，公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動機(jī)與手段，以及審計(jì)失誤的影響與原因。本文旨在通過分析與總結(jié)舞弊事件的發(fā)展過程，倒推關(guān)聯(lián)方舞弊時審計(jì)失誤的原因，以期對審計(jì)及時發(fā)現(xiàn)舞弊行為有所啟示。

【關(guān)鍵詞】：關(guān)聯(lián)方交易；舞弊；審計(jì)；紫鑫藥業(yè)

1.公司介紹

吉林紫鑫藥業(yè)股份有限公司（以下簡稱“紫鑫藥業(yè)”），于2007年在深圳證券交易所上市，上市發(fā)行后的股本總額為人民幣67，523，000.00元，法定代表人是郭春生，直接或間接共持股63.19%。公司自上市以來聘請的會計(jì)師事務(wù)所為中準(zhǔn)會計(jì)師事務(wù)所。公司所處行業(yè)為醫(yī)藥行業(yè)，主要產(chǎn)品為活血通脈片、六味地黃軟膠囊、人參系列產(chǎn)品等。其中，公司2010年開始積極開拓人參銷售市場，致使當(dāng)年?duì)I業(yè)收入較上年劇增，由上市初期在行業(yè)中不具有明顯競爭力的狀態(tài)，2010年迅速處于行業(yè)領(lǐng)先地位。

2.公司經(jīng)營業(yè)績

從紫鑫藥業(yè)的總體財(cái)務(wù)狀況來看，自2007年上市以來業(yè)績平平，凈利潤大多在五六千萬元左右。但是2010年，紫鑫藥業(yè)因其涉足人參業(yè)務(wù)業(yè)績大幅提升，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入6.4 億元，同比增長151%，實(shí)現(xiàn)凈利1.73 億元，同比暴增184%。2011 年上半年公司再創(chuàng)佳績，實(shí)現(xiàn)營業(yè)收入3.7 億元，凈利潤1.11 億元，分別同比增長226% 和325%。對比行業(yè)水平，紫鑫藥業(yè)的業(yè)績突出。但是2010年的預(yù)付賬款數(shù)額高達(dá)3億多元，說明企業(yè)在采購過程出現(xiàn)問題，給予了對方企業(yè)過多的預(yù)付款項(xiàng)進(jìn)行了人參的采購，而企業(yè)的存貨為1億多元，較期初增加了467.61%，其原因在于公司為配合非公開發(fā)行人參產(chǎn)品系列項(xiàng)目，本期增加人參儲備較多。接下來進(jìn)一步從產(chǎn)品以及客戶方面分析對企業(yè)業(yè)績的具體影響。

從產(chǎn)品對經(jīng)營業(yè)績的影響分析，對比紫鑫藥業(yè)2009年，10年收入達(dá)到6.4億，同比增長151%， 2011年?duì)I業(yè)收入繼續(xù)快速增長，根據(jù)財(cái)務(wù)報表可知中成藥銷售在保持穩(wěn)定增長，分析可得主要原因是本公司積極開拓了人參銷售市場，從上表可得2010年人參產(chǎn)品營業(yè)收入占比達(dá)到55.92%，它是銷售收入增長的主要驅(qū)動因素。

從客戶對經(jīng)營業(yè)績的影響分析， 據(jù)紫鑫藥業(yè)2010年年報，公司的前五名客戶合計(jì)為紫鑫藥業(yè)帶來2.3億元收入，累計(jì)占比達(dá)到36%。對比2009年年報，紫鑫藥業(yè)前五名客戶累計(jì)采購金額不足2700萬元，占當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的10%。分析得到2010年紫鑫藥業(yè)前五名客戶的出現(xiàn)為其帶來了營業(yè)業(yè)績的大幅改善。

3. 關(guān)聯(lián)方交易動機(jī)與手段

第一大客戶：四川平大生物制品有限責(zé)任公司。

2010年，紫鑫藥業(yè)方面已經(jīng)陸續(xù)派出多人出任公司高管， 2013年平大生物也證實(shí)，紫鑫藥業(yè)當(dāng)時已實(shí)際控制公司。2010年，平大生物為紫鑫藥業(yè)貢獻(xiàn)了7068.58萬元的收入，且沒有形成應(yīng)收賬款。后經(jīng)平大生物證實(shí)，紫鑫藥業(yè)以平大生物的名義與紫鑫藥業(yè)控制的一些公司簽訂了大量的人參購銷合同，并通過往來款的方式虛列7000余萬元的貨款支付。

第二大客戶：亳州千草藥業(yè)飲片廠，實(shí)際上是紫鑫藥業(yè)孫公司。2010年，千草藥業(yè)為紫鑫藥業(yè)貢獻(xiàn)了6890.6萬元的收入。但年檢資料顯示，這與千草藥業(yè)經(jīng)營實(shí)力并不匹配，而且千草藥業(yè)當(dāng)年并沒有形成對公司的應(yīng)付賬款，還給紫鑫藥業(yè)賒了2200萬賬，實(shí)在令人生疑。

第三大客戶：吉林正德藥業(yè)有限公司。吉林正德藥業(yè)有限公司2010年為紫鑫藥業(yè)貢獻(xiàn)的收入為6113萬元，占到總收入的9%。然而，吉林正德藥業(yè)當(dāng)時的實(shí)際控制人正是紫鑫藥業(yè)的主要投資者郭春生。

繼續(xù)分析紫鑫藥業(yè)另外兩大客戶，發(fā)現(xiàn)了與通化系相關(guān)的公司的八大“孿生客戶”，即通化系與延邊系。給紫鑫藥業(yè)提供參源的上游客戶（即“延邊系”）這4家人參貿(mào)易公司在成立時間、經(jīng)營范圍、公司住所具有高度一致性，而“延邊系”公司竟與下游客戶（即“通化系”）也存在非常緊密的聯(lián)系，法定代表人相同。大量證據(jù)面前，事實(shí)再清楚不過：紫鑫藥業(yè)業(yè)績所依賴的“通化系”、“延邊系”客戶，均出自同一幕后推手。

通過以上分析，可知鑫藥業(yè)自成一個產(chǎn)供銷的完整網(wǎng)絡(luò)，不僅未披露其關(guān)聯(lián)方，還未對關(guān)聯(lián)方之間的交易進(jìn)行完整詳細(xì)的披露，這其中就涉及到利用關(guān)聯(lián)方購銷業(yè)務(wù)，虛增利潤的情況。

其隱瞞關(guān)聯(lián)方交易的動機(jī)主要包括三方面，首先是為了改變2007年上市以來的頹勢，以此抬高股價。因?yàn)樽陨鲜幸詠恚錉I業(yè)收入的反應(yīng)平平，令投資者喪失一定的信心，對以后的籌資和發(fā)行新股造成一定的阻礙。其次紫鑫藥業(yè)是一個傳統(tǒng)的家族式企業(yè)，所涉及的關(guān)聯(lián)方交易的網(wǎng)絡(luò)錯綜復(fù)雜，讓其不被輕易的發(fā)現(xiàn)，而且作為未披露關(guān)聯(lián)方交易的處罰力度也不夠，一般是幾萬到幾十萬。根據(jù)北京檢方的指控，早在紫鑫藥業(yè)上市之初，郭春生就多次向吉林上市辦的組長田學(xué)仁行賄，郭春生缺乏誠信為其在后來隱瞞重大關(guān)聯(lián)方交易，虛構(gòu)上下游鏈條，制造虛假利潤提供了合理化借口。

4. 審計(jì)失誤影響及原因

由于關(guān)聯(lián)交易的有無事關(guān)上市公司交易的公允性乃至真實(shí)性，并可對經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生重大影響，紫鑫藥業(yè)未對關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行披露，虛增企業(yè)的銷售收入，從而提高股價進(jìn)行獲利。而簽字會計(jì)師并未保持職業(yè)的懷疑態(tài)度對非經(jīng)常性的異常項(xiàng)目給予適當(dāng)關(guān)注，而只是進(jìn)行了簡單的審計(jì)程序，導(dǎo)致審計(jì)失誤，從而讓紫鑫藥業(yè)運(yùn)用關(guān)聯(lián)方交易達(dá)到不合理的目標(biāo)。

審計(jì)失誤的原因主要有兩方面，首先是紫鑫藥業(yè)的關(guān)聯(lián)方界定非常困難，并且它擁有十余家的關(guān)聯(lián)方企業(yè)，僅僅從表面的資料上來判斷是否為關(guān)聯(lián)方企業(yè)，難度較大。其次，中準(zhǔn)會計(jì)師事務(wù)所出具的2010年審計(jì)報告為標(biāo)準(zhǔn)意見，2011-2013雖都為保留意見，但也都是僅對2011年的存貨提出了質(zhì)疑。中準(zhǔn)對紫鑫藥業(yè)的審計(jì)測試流程不到位，包括風(fēng)險評估程序不到位，作為舞弊高發(fā)領(lǐng)域的關(guān)聯(lián)方及其交易，應(yīng)是注冊會計(jì)師的重點(diǎn)關(guān)注對象。如果中準(zhǔn)對其前五大客戶有關(guān)的信息進(jìn)行細(xì)致分析，也是可以發(fā)現(xiàn)其舞弊的。 還有實(shí)質(zhì)性程序不到位，紫鑫藥業(yè)進(jìn)入人參行業(yè)不到一年，但是利潤卻增長的如此之快，中準(zhǔn)的實(shí)質(zhì)性程序欠缺，尤其是實(shí)質(zhì)性分析程序，對于銷售的審計(jì)程序發(fā)函證、查驗(yàn)出庫單等，如果客戶蓄意隱瞞上下游的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，簡單的審計(jì)程序通常難以發(fā)現(xiàn)，但公司大額異常的預(yù)付款顯然應(yīng)該引起審計(jì)師的警覺。簽字會計(jì)師在審計(jì)時出現(xiàn)的問題也在一定程度上幫助紫鑫藥業(yè)的“離譜交易”最終蒙混過關(guān)。

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