談提高會計職業判斷公允性的基本途徑

周栩生　中國航空港建設第九工程總隊

?

談提高會計職業判斷公允性的基本途徑

周栩生中國航空港建設第九工程總隊

摘要：當企業面臨風險加大、日益復雜的會計環境時，進行適當的會計職業判斷研究，對會計業務進行恰當處理和客觀公允揭示，有助于提高會計信息的質量。本文論述了提高會計職業判斷公允性的基本途徑。

關鍵詞：會計職業判斷公允性途徑

會計信息的相關性強調會計信息對用戶的經濟決策的有用性，即會計信息與用戶的目的應高度相關的，核心就是要用現行價格或公允價值代替歷史成本編制會計報表，使其更能反映實際的價值情況；會計信息的可靠性與會計信息相關性恰好相反?？煽啃耘c相關性是評價會計信息質量的兩個基本標準，但遺憾的是兩者常處于沖突狀態，而會計職業判斷恰恰是協調兩者的基本手段，即在不犧牲會計信息可靠性的前提下提高會計信息的相關性。因此，我們應該通過構筑和完善支撐會計職業判斷的環境，保障會計職業判斷的合理進行，以推動會計改革，提高會計職業判斷的公允性。

一、建立健全內外環境的約束制衡機制

（一）完善各方面約束治理機制

會計職業判斷的約束機制可以分為內外兩個層次。公司治理結構是約束會計人員職業判斷的內部監督機制，是健全會計職業判斷執行機制的基石，完善的公司治理結構能有效地發現會計錯誤與舞弊，促使會計職業判斷公允。充分發揮監事會和獨立董事對公司經營和財務活動的監督權，以確保公司如實編制和披露會計信息，完善會計監管系統。就企業內部控制系統而言，應從各企業的具體環境出發，依據內部控制制度建設的一般規律，針對本企業內部控制系統運作中存在的薄弱環節或漏洞，建立健全企業的內部控制系統，特別是在授權批準制度設計中應賦予會計人員一定的獨立判斷權。

注冊會計師的獨立審計是會計職業判斷的外部監督機制，其審計報告可以對公司財務報告的公允性及會計職業判斷是否反映了經濟業務的實質發表意見。就我國資本市場發生的一系列重大案例來看，注冊會計師不是串通舞弊就是重大失職。但這不能簡單地歸結為注冊會計師的職業道德和執業水平低下，關鍵問題是我國缺乏高質量注冊會計師審計的市場需求和支撐環境，因此改革的重點在于培育規范的審計服務市場。強化政府外部監督，即由國家財政、審計、證券監管等部門依法加強對企業財務檢查和審計，尤其是要加強對準則、制度執行質量的監督檢查，以約束企業會計職業判斷行為，增強會計信息的客觀性和公允性。對利用職業判斷之名弄虛作假和屢次違反財經紀律的，必須及時予以糾正或處理，情節嚴重的要給予經濟制裁、行政處罰及至追究其刑事責任。就企業外部會計監管系統而言，應認真貫徹《會計法》，逐步確立財政部門在整個監管體系中的主導地位，同時確立社會中介機構在整個評價系統中的權威地位，在此基礎上，各監管機構應加強彼此之間的溝通與協調，使外部監管做到及時、到位、高效。

所有者對管理者的約束，表現為所有者通過選舉投票的方式聘任和解聘經營者；所有者對經營者的業績不滿意時拋售股票，從而引起股價下跌，使之面臨一系列的困難和風險。會計的公允表達在其中起著非常關鍵的作用：若會計完全受制于經營者，則必然損害所有者的利益。當前的問題是，由于股權的日益分散(我國更存在所有權虛位的問題)，企業為內部人所控制，會計也就成了經營者的任意所為，甚至有些企業有多套賬的局面：工商賬、銀行賬、稅務賬、股東賬等等。因此，完善公司治理結構，產權安排真實、公允，能實現所有者的強力約束，是會計公允判斷的關鍵所在。

（二）發展機構投資者和中介市場

除了市場自身存在信息不對稱外，投資者信息處理能力的瓶頸也會大大降低信息的透明度，散戶居多、投機性強以及專業知識缺乏均屬于此，這些都可能成為管理層濫用職業判斷的誘因。提高投資者信息處理能力，增加信息披露的透明度，可以采取下列措施：

1.小的投資者聯合起來形成機構投資者，借助機構投資者的群體力量提升獲取內部信息的能力。

2.是借助信息中介的能力分析公開信息，搜集私有信息，客觀、公正地評價企業業績，以引導投資者追隨績優公司。

3.培育和發展經理人才市場。隨著體制改革的深化，在由大量具有優秀管理能力的經理執掌公司時，職業技能和聲譽機制都將促使其做出正確的職業判斷。

（三） 完善證券市場法規及訴訟機制

完善法律約束。法律約束是會計約束機制的最高層次，法律約束不但直接作用于會計系統，而且通過作用于利益主體強化前面所述各項約束。我國的《會計法》、《公司法》、《證券法》、《稅法》等諸多法律甚至于《刑法》對會計行為均有規范條款，對于虛假、誤導性的會計信息規定有包括行政、民事、刑事在內的各種處罰。但是，一方面是法規條款本身存在不盡完善之處，如上市公司信息虛假時，股東的訴訟、索賠問題、處罰對象問題；另一方面，有法不依的現象也使得法律約束流于形式。強化法律約束，提高造假者的“造假成本”是促進公允判斷的重要方面

健全的法制可以制止和防范會計人員利用會計政策的可選擇性以及會計職業，主觀蓄意制造虛假會計信息。在法制建設方面，不僅應該完善立法，制定有關會計信息質量的管理法規，還應對違法行為規定明確具體的懲治措施，督促會計人員能夠在準則、制度及相關法律法規允許的范圍內進行選擇、判斷、估計。

（四） 健全會計準則的制定和執行機制

完善準則制度的形成機制。會計職業判斷的空間首先是由準則的彈性空間決定的。盡可能細致的規范和具體原則的指導非常必要。在市場經濟條件下，隨著兩權分離以及投資者的不斷分散化和籌資渠道的多樣化，企業的利益集團日益增多，準則的制定機構廣泛吸收不同利益背景的成員參加，廣泛征求社會意見，使得不同的利益集團通過不同的會計方法組合，得出有利于自己的結果，無疑會減少極端會計處理行為的發生。

二、完善會計人員能力的培養和提升機制

會計人員在進行會計職業判斷中需要正確把握職業判斷尺度，會計職業判斷必須在會計準則和制度規定的范圍內進行判斷，對于確定的會計事項，如有規定的要按規定執行，如果有多種會計政策可供選擇，要根據具體情況，通過分析，選擇最適用的會計政策；對于準則和制度都沒有做出具體規定的事項，才需要會計人員本著客觀公正的原則做出職業判斷。會計職業判斷職能在準則和制度提供的空間范圍內進行判斷才是合法的。一旦超越這個范圍，將不屬于職業判斷的業務納入判斷范圍，就變成了會計操縱。

1.樹立會計職業判斷觀念

我國會計改革的最終目標是實現國際會計的協調與趨同，以會計準則指導會計工作，而會計準則一般來說具有較大的選擇空間，這必然要求會計人員具有較高的職業判斷力，不僅能處理會計準則中己作明確規定的業務，還能對規定不明或沒有規定的業務按照會計原則和慣例做出合理判斷。隨著全球經濟一體化，新的經濟業務將層出不窮。會計人員只有轉變觀念，更新思維方式，提高對會計職業判斷必要性和重要性的認識，改變過去按圖索驥的舊習，才能適應不斷變化的會計工作的需要。

2.豐富自身的專業知識

會計職業判斷是一種技術性很強的工作，只有具備較扎實的專業知識才能做好。首先，會計人員必須重視會計基礎理論的學習。基礎理論可指導新程序的開拓，增強判斷能力。其次，在熟練掌握會計知識的同時，還應掌握與會計相關的經濟、金融、貿易、外匯等相關知識，熟悉現代化的會計處理手段。最后，在社會高速發展的今天，知識更新周期越來越短，新政策、新法規、新制度不斷出臺，這就要求會計人員接受后續教育，不斷充實和更新知識，認真領會相關政策、準則、制度的基本內容和精神實質，使之成為開展會計職業判斷的利器。

3.加強會計職業道德建設

會計準則賦予會計人員的靈活性越大，就越需要有良好的職業道德。為了有效地制約和防止企業利用職業判斷在會計核算上弄虛作假，必須加強職業道德建設。解決道德風險的一個辦法是讓行為的主體對行為的后果承擔責任。從而通過個體的最優選擇實現社會期望效用最優。法律實際上，也是一種責任規則和激勵機制，它通過責任的配置和賠償規則的實施，誘導個人選擇社會最優的行為。

在企業會計人員職業道德的建設上，應當建立兩種機制：

（1）建立社會評價機制。對會計人員進行社會評價，增強其榮辱感，形成外在的他律機制，這是對會計職業道德起作用的一種方式。進行社會評價的基本形式是社會輿論，它具有特殊的內在的威懾性，通過正確的輿論宣傳和導向，可以起到抑惡揚善、弘揚正氣的作用，并最終促成會計人員從他律走向自律。

（2）建立社會利益導向機制。職業道德在強調精神作用的同時，不能忽視物質形式的鼓勵與鞭策，會計職業道德的建設和發展離不開社會利益導向和激勵。在社會分配格局中提高會計人員的經濟報酬，使其能在社會中得到充分重視和承認，實際上也是對會計在經濟發展和建設中的地位和作用的一種肯定和認可。

三、完善會計人員的激勵性管理機制

會計人員選擇公允的職業判斷，會喪失很多利益，機會成本很大；而會計人員選擇非公允的職業判斷，會實現自身效用最大化。為了消除職業判斷行為中的不良動機，需要滿足會計個體的合理需要。如上司的肯定和獎勵、額外的休假、旅游，或是能有升遷的機會，以實現自我價值。從企業管理當局的角度，應首先區分哪些是合理的需要，哪些是不合理的需要，并應給予足夠的關注。若其基本的物質生活需要得不到滿足，會計個體就有可能違背管理當局的意愿，運用不恰當的甚至是違法的會計職業判斷行為。在此情況下，會計人員本身所具有的職業技能就成了會計個體謀取私利的工具和手段，也成了不良動機的誘因。

實行激勵性管理機制，企業管理當局應采取的措施是：

1.企業管理當局應在合理的限度和范圍內，滿足會計個體合理的物質生活需要。對于基本需要，如工資、福利待遇，只要是在合理的范圍之內，并且企業管理當局能夠承受，就應當考慮滿足會計個體的需要。以激發他內在的積極性。

2.企業管理當局可將非物質獎勵和較高的福利待遇作為額外的獎勵，給予會計人員，以激發他內在的積極性。

管理當局采取以上措施，會無形中激發會計人員職業判斷技能朝著合理化的方向發展，抑制不良動機。

參考文獻：

[1]財政部.企業會計準則——基本準則.2006年版

[2]葛家澍.關于在財務會計中采用公允價值的討論[J].會計研究，2007…

[3]葛家澍.徐躍.會計計量屬性的探討[J].會計研究.2006（9）

[4]張華良.美國公允價值計量準則及對我國的啟示[J].財會研究2006（12）

[5]張媛.美國公允價值主題最新研究簡介及啟示[J].對外經貿財會2006（2）

[6]鄒小平.呂躍金.美國公允價值計量準則的最新發展及借鑒[J].會計師2006（11）