管理會計工具及應用案例

鄧德強　溫皓然

【摘 要】 企業是利益相關者締結的合約，不斷滿足利益相關者需求，并獲得利益相關者的支持，是企業可持續發展的根本。績效三棱鏡評價體系基于利益相關者理論，由需求、貢獻、戰略、流程、能力五個方面構成，成功地將利益相關者納入績效評價體系中，形成了環環相扣的績效循環體系。該體系不僅是一種績效評價工具，更是利益相關者管理工具。在SZGD公司的應用體現了績效三棱鏡的全面性和科學性。

【關鍵詞】 績效三棱鏡； 利益相關者； 指標體系

中圖分類號：F234.3；F275 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）07-0134-04

一、引言

企業績效評價的核心是如何激勵企業用正確的方法履行正確的行為去實現其可持續發展的價值。然而，由于不同的企業理論和經營哲學的指導，企業的價值主體、價值取向、價值口徑及內容、價值實現方式等都會存在很大不同。縱觀企業理論的演變和發展歷程，按照企業核心利益主體的不同，企業的價值取向大體上可以劃分為股東價值取向和利益相關者價值取向兩種。股東價值取向以新古典經濟學為理論基礎，認為股東才是企業的唯一所有者，企業的目標，并且其唯一目標就是為股東創新價值（弗里德曼，1962）[ 1 ]。然而，隨著社會經濟的發展，經濟體系的結構正在發生重大變化，在微觀企業組織內部，企業的性質也在悄然進化。誕生于20世紀初的企業社會責任理論將企業的責任邊界擴大到了超越傳統利益的多維責任方面。以卡羅爾等為代表的社會責任理論倡導者認為，企業不僅僅是股東的企業，更是利益相關者共同擁有的企業，其責任不僅限于為股東創造價值，還為利益相關者創造財富。利益相關者理論的誕生更是為企業社會責任理論提供了強有力的理論解釋。現代企業是利益相關者的合約，為利益相關者創造價值才是現代企業的核心功能。因此，企業績效評價的價值取向正在從股東價值取向向利益相關者價值取向轉變，建立基于利益相關者價值取向的績效評價模式是成就企業可持續發展的關鍵。

二、績效三棱鏡：基于利益相關者的績效評價體系

20世紀90年代以來，人們在建立基于利益相關者的績效評價體系方面付出了極大的努力，并取得了一系列的研究成果，例如，平衡計分卡（BSC）、三重底線（Triple bottom line）模型、績效三棱鏡（Performance prism）等。其中，績效三棱鏡是最為典型的利益相關者績效評價體系，它不僅為企業提供了一種面向利益相關者設計績效評價體系的工具和方法，而且為企業開展利益相關者管理提供了值得借鑒的思路[ 2 ]。

（一）績效三棱鏡的基本邏輯

績效三棱鏡是由安迪·尼利與安達信咨詢公司于2000年聯合開發的五維績效評價體系[ 3 ]。其設計邏輯是：企業要想在市場中長期生存和發展，戰略的選擇和執行是極為重要的，但更為重要的是，首先必須知道誰是企業的利益相關者以及利益相關者的需求是什么；其次，根據利益相關者的需求制定戰略，以保證利益相關者長期利益的實現；再次，基于戰略設計企業運營的流程，以保證戰略的有效實施；進而，根據流程培育企業的能力，以保證流程的順利運行；最后，能力從哪里來？企業的各種能力本質上來源于利益相關者對企業的貢獻。因此，績效三棱鏡包括環環相扣的五個方面：利益相關者需求、戰略、流程、能力、利益相關者貢獻。這五個方面構成了績效三棱鏡的五個維度：利益相關者需求和利益相關者貢獻為上下兩個底面，戰略、流程、能力分別為三個側面，由此構成一個三棱鏡，故稱為績效三棱鏡，如圖1。

績效三棱鏡巧妙地利用三棱鏡的結構，具有與三棱鏡同樣功效的寓意[ 4 ]：日光透過三棱鏡能折射出日光的本質——七色光；企業經營透過三棱鏡能折射出企業的本質——利益相關者的需求和貢獻。

（二）績效三棱鏡的評價內容

績效三棱鏡的每個面分別代表了企業可持續發展的五個重要方面：

第一個方面：利益相關者的需求。股東固然重要，但企業的可持續發展離不開顧客、供應商、員工、政府、債權人等多個利益相關者的共同作用。據調查，企業最重要的利益相關者并不是股東，而首先是顧客、員工，其次才是股東。這些利益相關者都向企業投入了其所擁有的資本，企業只有滿足了他們的需求，才能獲得利益相關者的持續支持，企業才能獲得可持續競爭優勢，并持續發展。因此，企業績效評價的首先任務是了解利益相關者及其需求。

第二個方面：戰略。在知道企業利益相關者的需求之后，企業要考慮實施怎樣的戰略來讓利益相關者滿意和實現企業自身發展的平衡。對一個企業而言，企業的戰略可以分為總體戰略，業務單元戰略，品牌、產品和服務戰略，經營戰略，財務戰略。

第三個方面：流程。企業在制定了戰略之后，要通過業務流程來實現其戰略。有效的流程和系統可以幫助企業實現其潛力。有效的系統和流程是企業成功運作的重要部分，也是企業實現目標的機制。具體包括業務流程、生產運作流程、資源整合流程、財務流程等。

第四個方面：能力。為了實現流程必須培育相應的能力，企業實現流程應該具有的能力主要有：擁有特定技能的員工能力、運營管理能力、程序和政策設計與運用能力、基礎設施和技術創新能力、財務管理能力、營銷能力、服務能力、價值鏈管理能力等。

第五個方面：利益相關者的貢獻。企業的能力從哪里來？來源于利益相關者的貢獻，例如：投資者和債權人向企業貢獻資金資源；顧客向企業貢獻需求和市場資源；供應商向企業貢獻原料資源；員工向企業貢獻人力資源；政府向企業貢獻政策資源等。利益相關者會根據其需求的滿足程度決策如何向企業投入資源以及投入多少。

根據上述分析，績效三棱鏡形成了一個閉循環：從利益相關者需求，經過戰略、流程、能力，回到利益相關者的貢獻，進而又回到利益相關者需求。利益相關者向企業投入的資源越多，對企業的需求也越大（見圖2）。

（三）績效三棱鏡的實施程序

實施績效三棱鏡評價體系需要經過四大程序的循環（如圖3所示）。

第一，設計。設計階段的目標是思考并設計企業績效評價到底評價什么，并界定評價口徑。設計績效評價指標的起點是進行利益相關者分析，即識別企業的主要利益相關者，調查分析主要利益相關者的需求以及可能對企業的貢獻。

第二，計劃與創建。計劃與創建階段是為實施績效評價做好準備工作，主要包括開發評價指標，通過評價指標引導評價的價值取向，其根本目的是統一思想，消除評價偏見。

第三，實施與運作。實施與運作階段即應用評價體系進行績效評價，通過評價發現問題，提供績效改善的建議。

第四，更新。績效評價系統是一個不斷更新的系統。通過績效評價體系的應用，針對不適應部分進行改進與提升，以保證績效評價體系與時俱進。

三、案例應用：SZGD公司績效評價體系設計

SZGD公司是我國半導體二極管的領頭羊，是專業的半導體二極管生產廠商。公司成立于1990年11月，由蘇州無線電元件十二廠、香港明申公司、中國五金礦產品進出口總公司蘇州貿易有限公司投資，于2006年上市。公司成立以來就非常注重履行企業社會責任和中國傳統文化的建設。公司推行“綠色制造、綠色設計、綠色采購、綠色銷售”的理念，堅信“企業的利潤來自于員工的幸福和客戶的感動”。在企業核心價值觀和公司家訓的雙重指導下，公司努力打造成為幸福企業的典范，并且逐漸形成了中國式管理——“家文化”管理模式，將圣賢文化貫穿于企業管理的全過程，探索出八大模塊系統化的幸福企業推進模式，并努力向全社會輻射。在這種管理模式下，公司獲得了承擔社會責任和企業經營的雙豐收。SZGD公司重視利益相關者管理，是實施績效三棱鏡體系的最佳選擇。

（一）SZGD公司利益相關者的界定和分析

首先對公司的利益相關者進行分析，根據公司特征，列出與SZGD公司存在利益關系的16種利益相關者，主要包括：員工、社會公眾、自然環境、管理層、顧客、社會團體、股東及債權人、政府、金融機構、競爭對手、社區、宗教組織等。然后，進行專家選擇，選出入選率大于80%的利益相關者，分別是：股東及債權人、顧客、員工、供應商、定規者和社區。進而進行利益相關者分析，獲得公司主要利益相關者的需求和貢獻，如表1所示。

（二）SZGD公司績效三棱鏡評價指標體系的設計

在利益相關者分析的基礎上，按照客觀性、系統性、可操作性、動態性原則，設計評價指標體系，如表2所示。

（三）SZGD公司績效三棱鏡評價結果

運用上述評價指標體系對SZGD公司進行初步評價。先對所有評價指標進行無量綱化預處理，經預處理后的評價指標值界于1～5之間（計算過程略）。