從內部控制視角淺談企業財務舞弊的防范

◇余舒

從內部控制視角淺談企業財務舞弊的防范

◇余舒

自21世紀初安然事件等一系列財務舞弊丑聞發生后，財務舞弊的嚴重性被人們高度重視起來。隨著我國市場經濟和企業制度的飛速發展，財務舞弊給企業及市場造成了極大的困擾。造成財務舞弊的根源很多，本文主要從內部控制角度談財務舞弊的防范問題，內部控制在企業內部管理中扮演著非常重要的角色，在抑制財務舞弊行為方面，內部控制的有效設計和運行也起著十分重要的作用。本文從財務舞弊三角理論出發，分析財務舞弊的影響因素，包括財務舞弊的壓力、財務舞弊的機會以及財務舞弊的自我合理化。然后以內部控制五要素為視角，細化分析內部控制與財務舞弊之間的關系。最后將財務舞弊發生的壓力、機會與合理化特征映射到企業內部控制體系中，并針對我國企業內部控制制度尚不健全的現狀提出了一些內部控制的改進措施，對企業財務舞弊的防范有一定的參考價值。

內部控制；財務舞弊；防范

10.13999/j.cnki.scyj.2016.08.025

一、前言

繼21世紀初發生安然事件后，國際國內財務舞弊事件相繼曝光，針對頻發的財務舞弊問題，理論界與實務界對其產生原因進行了熱烈的討論和深入的研究，并從不同角度對其進行剖析并提出了一些治理措施。這些舞弊案件雖然形式與手段各不相同，但都與企業內部控制設計不完善或運行無效有直接關系，讓不法分子有機可乘。

內部控制是企業日常運營管理的重要組成部分，而有效的內部控制也能在一定程度上防范財務舞弊的發生。內部控制的五要素在防范財務舞弊行為的過程中扮演著十分重要的角色，內部控制不但能夠揭示財務舞弊的起因，還可能將財務舞弊扼殺在萌芽狀態。因此，防范和治理財務舞弊也應該從內部控制出發，這對于改善我國企業內部控制現狀、保障企業財務會計信息質量、降低企業財務舞弊風險都有著非常重大的意義。

二、財務舞弊的影響因素

根據舞弊三角理論，影響財務舞弊產生的因素主要有三個：首先舞弊者要承受壓力，這會導致舞弊者實施舞弊行為；另外當企業經營管理不善或內部控制失效時，容易為舞弊者提供舞弊機會；最后，財務舞弊的實施者會對自己的財務舞弊行為進行自我合理化解釋。

（一）財務舞弊的壓力

實施財務舞弊行為通常是為了獲利，要么為自身獲利，要么為企業獲利，或者兩者兼而有之。不管是員工或是管理層實施財務舞弊行為，他們的壓力主要來源于經濟壓力和工作壓力。當個人自身面臨財務危機時，會想方設法籌集資金，財務舞弊由此產生；當企業在市場上的份額下滑、現金流嚴重不足、盈利狀況不佳等情況發生時，企業管理人員承受著巨大的經濟壓力和工作壓力，為了達到保持自身的市場地位、滿足第三方的預期、維持企業財務的穩定性和良好的盈利能力等目的，他們也會冒險實施財務舞弊行為。

（二）財務舞弊的機會

舞弊者有恰當的機會實施財務舞弊行為并很可能掩蓋罪行逃脫制裁是財務舞弊的第二個影響因素。一般而言，薄弱的內部控制制度得不到有效執行將為舞弊行為提供機會，復雜或不穩定的組織結構例如企業組織規模過于龐大及對管理層凌駕于內部控制之上等都能成為舞弊機會。

（三）財務舞弊的合理化

舞弊三角理論中的最后一個因素即是自我合理化，這一因素包含了不適當的道德標準使舞弊者將財務舞弊行為自我合理化，例如管理層向債權人等第三方做出了不切實際的承諾及與現任審計師關系緊張等。舞弊者的自我合理化主要與其道德價值觀等個人因素相關，并且受報酬、教育程度等因素的影響。

三、內部控制五要素對財務舞弊的影響分析

（一）控制環境對財務舞弊的影響

控制環境是企業建立和實施內部控制制度的第一層面，是內部控制的基礎要素。雖然改善控制環境本身不能夠防范企業財務風險的發生，但是產生財務舞弊行為還是與控制環境有著密切關系。另外，內部控制環境薄弱的企業比較容易產生財務舞弊。財務舞弊風險應該由治理層和管理層制定的具體規章制度來控制，但如果管理層從自身酬勞、任免等方面考慮，就會有操縱財務的傾向，而且因為制度的存在，會計人員無法擺脫管理人員的控制，不得不與管理人員同流合污，編造虛假的財務數據欺騙信息使用者。由此可以看出，能否制定出可以防范財務舞弊風險的規章制度是由控制環境的質量決定的。

（二）風險評估對財務舞弊的影響

企業的運營過程中會伴隨著企業內部和外部的很多風險，這些內外部的風險不僅會影響到企業的財務狀況，而且會影響到企業的競爭能力甚至是生死存亡。因此，企業需要針對這些自身面臨的內外部風險進行評估，并將其降低到可接受的程度。風險評估的活動包括制定風險評估目標、識別現存的風險因素、對現存的風險因素進行詳盡分析以及設計應對這些風險的措施。有效的風險評估可以抑制財務舞弊的產生。如果企業沒有進行風險評估活動，企業的經營管理上存在的隱患也不容易被察覺。

（三）控制活動對財務舞弊的影響

要解決風險評估中發現的問題，就應該采取控制活動，在源頭上消除舞弊風險。財務舞弊風險的消除不僅取決于風險評估方法的適當性，還取決于企業實施的控制活動是否有效。控制活動需要針對具體的企業事項，采取對應的控制措施和手段，實施控制行為，它是管理部門采取的用來防范、識別和降低舞弊風險的行動。通過執行風險評估，企業應根據其結果對自身的經營管理活動進行控制，使企業的政策制度得以有效執行。控制活動是否得到了有效執行會直接影響到內部控制能否有效運行。與企業財務相關的控制活動主要包括恰當的職責分離和合理授權、對會計憑證和文件記錄的控制、對資產的實物控制以及對業績的獨立評價。這些控制活動的有效執行能在一定程度上對財務舞弊風險的控制起到作用。

（四）信息溝通對財務舞弊的影響

信息與溝通是內部控制設計與運行的重要工具，它貫穿整個內部控制過程的始終。企業的信息溝通系統讓企業員工能夠獲得并相互交換企業經營的必要信息，良好的信息與溝通系統能提供高質量的信息，這些高質量信息在相關部門之間的交流與溝通有利于防止財務舞弊的發生。如果一個企業的各個部門之間不相互溝通，就會存在信息不對稱的情況，在一些環節上的疏忽會增加財務舞弊的可能性。

（五）監督對財務舞弊的影響

在存在信息不對稱的情況下，企業需要監督機制作為有力保障才能發現問題并解決問題。企業的監事會和內部審計委員會能夠對財務信息質量進行監督，并確保企業內部控制的高效運行。監事會負責監督董事會及管理人員，這一部門專門履行監督職能，能夠防范舞弊行為的產生。監事會通過執行檢查企業的業務資料、財務資料、股東大會資料等監督行為，可以在一定程度上降低董事會及管理人員的財務舞弊風險。內部審計委員會通過監控系統的風險和操作情況，對財務信息進行密切的關注并實施審計工作，對操作系統的運用和管理層的執行情況進行監督和評價，最后提出改進意見，使內部控制能夠依照設計的制度得到執行并根據企業環境的變化而相應改進。但由于我國的監事會及內部審計委員會尚不健全，沒能履行對財務的監督職能，因此，財務舞弊行為缺乏監督制約，財務舞弊事件頻繁發生。

四、防范財務舞弊的內部控制改善對策

（一）建立健全企業內部控制體系

建立健全企業內部控制體系是防范財務舞弊行為的最有效手段之一。首先，良好的內部環境是至關重要的，它需要包括良好的工作氛圍及必要的制度約束。其次，要明確企業所涉及的內外部風險的性質以及這些風險會造成哪種類型的財務舞弊，對企業風險做出的評估能夠指導企業今后實施的控制活動。另外，針對評估的企業內外部風險，需要實施一系列的控制活動例如職責劃分與授權、實物控制、業績評價等來防范虛假財務報告、企業資產侵占等財務舞弊行為。再有，良好的會計信息系統的有效運行也是十分必要的，它能提供財務行為的軌跡，使財務舞弊行為及時被發現。最后，不能忽視監督對財務舞弊的防范意義。大部分的財務舞弊行為都是通過秘密舉報等監督行為才得以識別，因此企業應該加強監事會及內部審計委員會的建設，使它們發揮相應的作用。

（二）規范企業監督及反饋機制

由于監督對企業的影響重大，所以企業應當重視監督工作，規范企業監督及反饋機制。首先，要健全企業的文件記錄控制，只有對文件記錄進行有效控制，才能對企業的業務執行情況進行評估，找出存在財務舞弊風險的節點并對其進行改進和完善。其次，要建立適應內部控制需要的信息系統，縮小企業內部信息不對稱差異，有利于防止舞弊者抓住信息漏洞實施財務舞弊行為。最后，除了跟進監事會和內部審計委員會等專門履行監督職能的部門建設外，企業還應當建立部門與部門之間、人員與人員之間的相互監督與制衡機制，例如管理層批準的大額支出，需要在企業內部進行公示，說明支出的去向和用途等。

（三）實行企業內部控制自我評估

企業內部控制的自我評估是對企業內部控制制度的完善和改進，以便內部控制制度能更好地適應企業環境的變化。進行內部控制的自我評估，首先需要針對企業經營的現狀，對內部控制制度設計的合理性進行評估。企業內外部經營環境發生了改變，相應的內部控制制度也應該改變。其次，需要對企業內部控制制度進行定期或不定期的檢驗和核查，查看企業經營運作的情況，檢查內部控制制度的執行是否仍然是有效的。如果發現某一環節的內部控制失靈，應當及時對該環節的風險進行評估，并制定對應的改善措施。最后，企業還需要對重要的風險控制點進行評估并制作評估報告，在企業內部進行定期匯報。做好內部控制的自我評估是讓企業內部人員能夠發現企業運行過程中存在的問題及可能的后果，并采取行動改變當前狀況，這樣的自我評估對企業經營管理的改善和財務舞弊風險的控制都有著積極的作用。

［1］韋琳，徐立文，劉佳.上市公司財務報告舞弊的識別——基于三角形理論的實證研究［J］.審計研究，2011（02）.

［2］王敏麗.淺談企業財務舞弊的危害性及內部控制措施［J］.財會研究，2013（02）.

［3］楊雄勝.內部控制理論研究新視野［J］.會計研究，2005（07）.

［4］張萌.從內部控制環境看上市公司財務舞弊——以紫鑫藥業為例［J］.財會通訊，2012（07）.

（作者單位：江西財經大學會計學院）